Подготовка и планирование аудита

Аудитор обязан принимать во внимание качественную сторону существенности для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения финансовых и хозяйственных операций от требований соответствующих нормативных актов, действующих в Российской Федерации.

Однако  на этапе завершения аудита, то есть когда все процедуры проведены  и аудиторские доказательства собраны, отмеченные в ходе проверки отклонения оцениваются с позиции их количественного  влияния на бухгалтерскую отчетность. В этом случае необходимо проверить - превосходят ли по отдельности  и в сумме обнаруженные отклонения (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий - уровень существенности.

При оценке результатов аудита невозможно разделить качественный и количественный критерий аспекта существенности. Обнаруженные ошибки и отклонения следует оценить в комплексе качественных и количественных факторов. Качественный аспект существенности заключается в таких характеристиках собранных аудиторских доказательств, которые выходят за рамки количественного измерения как обнаруженных, так и прогнозируемых ошибок.

Применяя  показатель уровня существенности, определенный расчетным путем, необходимо учитывать, что одни счета могут содержать  больше ошибок, чем другие, а вероятные  искажения в статьях бухгалтерской  отчетности могут иметь разнонаправленный  характер. При этом аудитор должен полагаться только на собственное профессиональное суждение. Некоторым аудиторам представляется более целесообразным установление уровней существенности по значимым статьям отчетности то есть по тем статьям, удельный вес которых в валюте баланса превышает 1%.

Другие  считают, что в случае, если единый уровень существенности составляет менее 3% валюты бухгалтерского баланса, следует рассчитать уровни существенности по каждой значимой статье бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и  убытках.

Практическая значимость вопросов оценки существенности требует от каждой аудиторской организации собственной методики, регулирующей порядок определения уровня существенности статей баланса. В ней должны быть указаны особенности выбора базы существенности, критерии существенности в рублях или в процентах, порядок расчета, возможные корректировки.

 

7. Взаимосвязь между уровнем существенности и аудиторским риском

 

При планировании аудита необходимо учесть факторы, которые могут вызвать существенные искажения бухгалтерской отчетности. На основе анализа того, какое значение уровня существенности принимается для проверки и каковы особенности остатков и оборотов по счетам бухгалтерского учета, выясняется, какие статьи учета будут изучаться особенно внимательно и в каких случаях будет применяться аудиторская выборка и (или) аналитические процедуры с тем, чтобы снизить общий аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

При планировании также принимается во внимание то, что между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется  обратная зависимость:

а) чем  выше уровень существенности, тем  ниже общий аудиторский риск;

б) чем  ниже уровень существенности, тем  выше аудиторский риск.

В случае, если по ходу выполнения аудиторской проверки аудитор принимает решение об использовании более низких значений уровня существенности, он обязан принять меры по снижению аудиторского риска, для чего ему следует уточнить значения риска средств контроля и риска необнаружения следующим образом:

а) снизить, если это возможно, риск средств  контроля, для чего необходимо предусмотреть  выполнение в ходе проверки дополнительных процедур тестирования средств контроля;

б) снизить, если это возможно, риск необнаружения .

При этом следует иметь в виду, что значения внутрихозяйственного риска остаются постоянными и могут измениться лишь в случае обнаружения в ходе проверки объективно существующих фактов, не учтенных в ходе подготовки общего плана проверки.

 

 

2 РАЗРАБОТКА ОБЩЕГО ПЛАНА  И ПРОГРАММЫ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

 

2.1 Принципы подготовки общего  плана и общей программы аудита

 

Начиная разработку общего плана и  программы аудита, аудиторская организация  должна основываться на предварительных  знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных  аналитических процедур.

С помощью проведения аналитических  процедур аудиторская организация  должна выявить области, значимые для  аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур аудиторской организации следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

В процессе подготовки общего плана и программы аудита аудиторская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля, действующей у экономического субъекта, и производит оценку риска системы внутреннего контроля (контрольного риска). Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет недостоверную информацию. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита.

При подготовке общего плана и программы  аудита аудиторской организации  следует установить приемлемые для  нее уровень существенности и  аудиторский риск, позволяющие считать  бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторская организация определяет внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита экономического субъекта. С помощью установленных рисков и уровня существенности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторского риска и уровня существенности, установленные при планировании.

Составляя общий план и программу  аудита, аудиторской организации  следует учитывать степень автоматизации  обработки учетной информации, что  также позволит аудиторской организации  точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

Аудиторская организация, если сочтет это целесообразным, может согласовать  с руководством проверяемого экономического субъекта отдельные положения общего плана и программы аудита. При  этом аудиторская организация является независимой в выборе приемов  и методов аудита, отраженных в  общем плане и программе, но несет  полную ответственность за результаты своей работы в соответствии с  данным общим планом и данной программой.

Результаты проводимых аудиторской  организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует  детально документировать, так как  данные результаты являются основанием для планирования аудита и могут  использоваться в течение всего  процесса аудита.

 

2.2 Подготовка и составление общего плана аудита

 

Общий план должен служить руководством в осуществлении программы аудита.

В процессе аудита у аудиторской организации могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана. Вносимые в план изменения, а также причины изменений аудитору следует подробно документировать.

В общем плане аудиторская организация  должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени  аудитору необходимо учесть:

а) реальные трудозатраты;

б) расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае проведения повторного аудита) и его связь с текущим  расчетом;

в) уровень существенности;

г) проведенные оценки рисков аудита.

В общем плане аудиторская организация  определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы  внутреннего контроля, оценки рисков аудита. Составной частью общего плана  являются положения по планированию управления и контроля качества выполняемого аудита. В общем плане рекомендуется  предусмотреть:

а) формирование аудиторской группы, численность и квалификацию аудиторов, привлекаемых к проведению аудита;

б) распределение аудиторов в  соответствии с их профессиональными  качествами и должностными уровнями по конкретным участкам аудита;

в) инструктирование всех членов команды  об их обязанностях, ознакомление их с  финансово-хозяйственной деятельностью  экономического субъекта, а также  с положениями общего плана аудита;

г) контроль руководителя за выполнением  плана и качеством работы ассистентов  аудитора, за ведением ими рабочей  документации и надлежащим оформлением  результатов аудита;

д) разъяснение руководителем аудиторской  группы методических вопросов, связанных  с практической реализацией аудиторских  процедур;

е) документальное оформление особого  мнения члена аудиторской группы (исполнителя) при возникновении  разногласий в оценке того или  иного факта между руководителем  аудиторской группы и ее рядовым  членом.

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего  аудита, а также необходимость  привлечения экспертов в процессе проведения аудита.

Общий план проверки оформляется в  виде таблицы (таблица 5).

 

Таблица 5

Общий план аудиторской проверки основных средств

Проверяемая организация			ОАО «Тацинский молочный завод»
Период аудиторской  проверки			25.11.08-25.12.08.
Количество человеко-часов			700
Руководитель  аудиторской группы			Игнатенко Анна Андреевна
Состав аудиторской  группы			4 человека
Планируемый уровень  существенности			980 тыс.рублей
№ п /п		Содержание аудиторских процедур	Период проведения	Исполнители
1		Оценка организации синтетического и аналитического учета основных средств в бухгалтерии организации и по материально ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств.	25.11.2008-27.11.2008	Снегирь С.А. Игнатенко А.А.
2		Проверка и оценка действующего в организации порядка учета  затрат на ремонт основных средств	27.11.2008-28.11.2008	Ласточкин Д.А.
3		Проверка результатов произведенной  переоценки основных средств.	28.11.2008-30.11.2008	Соколик М.М.
4		Проверка результатов последней  инвентаризации основных средств.	30.11.2008-04.12.2008	Снегирь С.А.
5		Ознакомление с порядком ведения  картотеки основных средств и  инвентарных списков по конкретным материально ответственным лицам в бухгалтерии организации.	04.12.2008-06.12.2008	Снегирь С.А. Соколик М.М.
6		Проверка обеспеченности бухгалтерии  организации действующими нормативными документами.	06.12.2008-08.12.2008	Ласточкин Д.А.
7	Проверка отражения в бухгалтерской  отчетности наличия основных средств.		08.12.2008-12.12.2008	Соколик М.М.
8	Проверка правильности отражения  в бухгалтерском учете взносов  в уставный капитал.		12.02.2008-13.02.2008	Снегирь С.А.
9	Проверка правильности оценки вносимых в уставный капитал основных средств.		13.02.2008-15.02.2008	Ласточкин Д.А.
10	Проверка фактического поступления  в качестве вкладов учредителей  в уставный капитал основных средств.		15.02.2008-16.02.2008	Снегирь С.А. Ласточкин Д.А.
11	Проверка фактического выбытия  основных средств в результате расчетов с учредителями.		16.02.2008-17.02.2008	Ласточкин Д.А. Соколик М.М.
12	Проверка отражения в бухгалтерской  отчетности движения основных средств.		18.02.2008-19.02.2008	Снегирь С.А.
13	Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам.		19.02.2008-20.02.2008	Ласточкин Д.А.
14	Проверка объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация.		20.02.2008-21.02.2008	Снегирь С.А.
15	Проверка объектов основных средств, по которым начисляется ускоренная амортизация.		21.02.2008-22.02.2008	Соколик М.М.
16	Проверка документов по начисленной  амортизации основных средств, которые  вносятся в качестве вклада в уставный капитал.		22.02.2008-23.02.2008	Снегирь С.А.
17	Проверка срока, с которого начинается и заканчивается начисление амортизации		23.02.2008-24.02.2008	Ласточкин Д.А.

Руководитель аудиторской организации: Голубев В.К.

Руководитель  аудиторской группы: Игнатенко А.А.

 

2.3 Подготовка и составление программы аудита

 

Программа аудита является развитием  общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых  для практической реализации плана  аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества работы.

Аудитору следует документально  оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру, чтобы аудитор  в процессе работы имел возможность  делать ссылки на них в своих рабочих  документах.

Аудиторскую программу следует  составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы  аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора  информации о функционировании системы  внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, что  они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском  учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных  конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить  программу аудита по каждому разделу  бухгалтерского учета.

В зависимости от изменений условий  проведения аудита и результатов  аудиторских процедур программа  аудита может пересматриваться. Причины  и результаты изменений следует  документировать.

Выводы аудитора по каждому разделу  аудиторской программы, документально  отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для  составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской  отчетности экономического субъекта.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа  аудита должны быть оформлены документально  и завизированы в установленном  порядке. Программа проверки оформляется в виде таблицы (таблица 6).

 

Таблица 6

Программа аудиторской проверки

№п/п	Содержание аудиторских процедур	Рабочие документы  аудитора
11	Оценка организации синтетического и аналитического учета основных средств в бухгалтерии организации и по материально ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств.	Первичные учетные документы, учетные  регистры, учетная политика.
22	Проверка и оценка действующего в организации порядка учета  затрат на ремонт основных средств	Учетная политика, приказы, сметы, отчеты.
33	Проверка результатов произведенной  переоценки основных средств.	Приказы, акты, инвентаризационные документы, учетные регистры.
44	Проверка результатов последней  инвентаризации основных средств	Инвентаризационные документы, первичные  документы, учетные регистры.
55	Ознакомление с порядком ведения  картотеки основных средств и  инвентарных списков по конкретным материально ответственным лицам  в бухгалтерии организации.	Картотека, инвентаризационные документы, приказы, договоры о материальной ответственности.
66	Проверка обеспеченности бухгалтерии  организации действующими нормативными документами.	Приказы, распоряжения.
77	Проверка отражения в бухгалтерской  отчетности наличия основных средств.	Формы отчетности.
88	Проверка правильности отражения  в бухгалтерском учете взносов  в уставный капитал.	Приказы, акты приемки, регистры бухгалтерского учета.
99 9	Проверка правильности оценки вносимых в уставный капитал основных средств.	Методики оценки протоколы собраний учредителей.
110	Проверка фактического поступления  в качестве вкладов учредителей  в уставный капитал основных средств.	Приказы, акты, счета, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерский баланс.
111	Проверка фактического выбытия  основных средств в результате расчетов с учредителями.	Протоколы, приказы, регистры бухгалтерского учета, акты, бухгалтерский баланс.
112	Проверка отражения в бухгалтерской  отчетности движения основных средств.	Формы бухгалтерской отчетности.
113	Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам.	Справки, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерский баланс.
114	Проверка объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация.	Справки, расчеты, регистры бухгалтерского учета, первичные учетные документы.
115	Проверка объектов основных средств, по которым начисляется ускоренная амортизация.	Расчеты, справки, регистры бухгалтерского учета, сметы.
116	Проверка документов по начисленной  амортизации основных средств, которые  вносятся в качестве вклада в уставный капитал.	Решение Совета директоров, решение годового собрания акционеров.
117	Проверка срока, с которого начинается и заканчивается начисление амортизации  основных средств.	Протоколы, справки, расчеты, акты, бухгалтерский  баланс, регистры бухгалтерского учета, данные о движении основных средств.