Проблемы отражения в бухгалтерской отчетности информации о государственной помощи

Корреспонденция счетов

Содержание  операции

Дебет

Кредит

62

90 субсчет «Выручка»

Признание в  бухгалтерском учете суммы выручки  от реализации товаров исходя из государственного регулирования цен на реализуемые  товары (пункт 6 ПБУ 9/99)

90 субсчет «Себестоимость  продаж»

41

Учетная стоимость  реализованных товаров

90 субсчет «Себестоимость  продаж»

43

Списаны издержки обращения, связанные с реализацией  товаров

90 субсчет «Налог  на добавленную стоимость»

68 субсчет «Расчеты  по НДС»

НДС со стоимости  реализованных товаров

51

62

Оплата стоимости  реализованных товаров покупателями

99

90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж»

Ежемесячно  выявляется убыток от реализации товаров  по государственным регулируемым ценам

76

86

Отражена задолженность  бюджета соответствующего уровня по погашению убытка, связанного с реализацией товаров по государственным регулируемым ценам (то есть по предоставлению дотаций)

51

76

Отражаются  полученные суммы дотаций из бюджета

86

98

Одновременно  с получением дотаций из бюджета  они признаются в качестве безвозмездных  поступлений

98

91 субсчет «Прочие доходы»

В рамках погашения  образовавшегося за отчетный месяц  убытка от реализации товаров по государственным  регулируемым ценам суммы полученных дотаций признаются в качестве внереализационных  доходов организации

91 субсчет «Сальдо  прочих доходов и расходов»

99

Ежемесячно  выявляется сальдо в рамках прочих доходов и расходов организации

Дебет

Кредит

Содержание операции

76 субсчет «Расчеты  по целевому финансированию»

86

Отражено принятие к  учету средств целевого финансирования по факту принятия решения о выделении  организации целевых средств

50 (51, 52)

76 субсчет «Расчеты  по целевому финансированию»

Целевое финансирование поступило в организацию в виде денежных средств

08 (10, 41 …)

76 субсчет «Расчеты  по целевому финансированию»

Оприходованы материальные ценности, поступившие в качестве средств целевого финансирования

Наименование 

РСБУ 

МСФО 

Сфера применения

Учет государственной  помощи регулируется ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»

Положение не применяется  в отношении экономической выгоды, связанной с:

-государственным регулированием  цен и тарифов; 

-применением соответствующих правил налогообложения прибыли (предоставление налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов и др.);

-участием Российской  Федерации, субъектов Российской  Федерации и муниципальных образований  в уставных (складочных) капиталах  юридических лиц (бюджетных инвестиций  юридическим лицам).

Учет государственной  помощи регламентируется МСФО 20 «Учет  государственных субсидий и раскрытие  информации о государственной помощи».  

МСФО 20 не применятся в  отношении:

-специальных проблем, отражающих влияние изменения цен;

- государственной помощи, предоставленной в форме льгот при определении налогооблагаемой прибыли или льгот, определяемых на основе суммы задолженности по налогам на прибыль (таким как временное освобождение от налога на прибыль (налоговые каникулы), налоговые льготы на инвестиции, льготы по ускоренному начислению амортизации, снижение ставок налога на прибыль);

- государственного участия в капитале организаций ;

- государственных субсидий, специальные правила в отношении  которых предусмотрены МСФО 41 «Сельское  хозяйство».

Определение государственной  помощи

Государственная помощь - увеличение экономических выгод  конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества).  

Не рассматривается  в качестве экономической выгоды создание инфраструктуры в развивающихся регионах, установление ограничений на деятельность конкурентов, осуществляющих монополистическую деятельность и иные действия, которые могут оказывать влияние на общие хозяйственные условия, в которых ведет деятельность организация.

Государственная помощь - это действия государства, направленные на обеспечение специфических экономических  выгод для организаций, отвечающих определенным критериям.  

Государственная помощь не включает косвенные выгоды, предоставляемые  посредством влияния на общие условия функционирования, например, создание инфраструктуры в развивающихся районах или установление торговых ограничений для конкурентов.  

Формы государственной  помощи

К формам государственной  помощи в целях ПБУ 13/2000 относятся:

- денежные средства:

• субвенции и субсидии;
• бюджетные кредиты (за исключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей и других обязательств),

- ресурсы, отличные  от денежных средств (земельные  участки, природные ресурсы и  другое имущество);

- прочие формы - предоставленная  организации выгода, которая не  может быть обоснованно оценена  (оказание консультационных услуг  на безвозмездной основе, предоставление  гарантий, беспроцентные займы или  займы с пониженным процентом  и др.), а также не может быть отделена от нормальной хозяйственной деятельности организации (например, государственные закупки).

Прочие формы государственной  помощи в случае их существенности для характеристики финансового  положения и финансовых результатов  деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке.

МСФО 20 выделяет следующие  виды государственной помощи:

- государственные субсидии, предполагающие передачу организации  ресурсов в обмен на соблюдение  в прошлом или в будущем определенных условий, связанных с операционной деятельностью организации;

- условно-безвозвратные займы, от погашения которых кредитор отказывается при выполнении определенных предписанных условий;  

- прочие формы государственной  помощи - формы государственной помощи, которые не могут быть обоснованно оценены, а также такие операции с государством, которые не отличаются от обычных торговых операций организации: бесплатное проведение технических и маркетинговых консультаций, предоставление гарантий, беспроцентные ссуды или ссуды под низкий процент.

МСФО 20 не определяет порядок  учета в отношении прочих форм государственной помощи, поскольку  получаемая организацией выгода не может  быть обоснованно оценена. При этом общая информация о характере  прочих форм государственной помощи подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Формы государственных  субсидий

Для целей бухгалтерского учета субсидии и субвенции подразделяются на:

- средства на финансирование  капитальных расходов, связанных  с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств и др.);

- средства на финансирование  текущих расходов. К ним относятся  бюджетные средства, отличные от  предназначенных на финансирование  капитальных расходов.

С точки зрения учета получаемые организацией субсидии подразделяются на:

- субсидии, относящиеся  к активам, основное условие  предоставления которых состоит  в том, что получающая их  организация должна купить, построить  или приобрести долгосрочные  активы;

-субсидии, относящиеся к доходу, в состав которых включаются государственные субсидии, не относящиеся к активам.  

Условия признания (принятия)

Организация принимает  субсидии и субвенции, включая ресурсы, отличные от денежных средств, к бухгалтерскому учету при наличии следующих условий:

- имеется уверенность,  что условия предоставления этих  средств организацией будут выполнены; 

- имеется уверенность,  что указанные средства будут  получены.

Если при предоставлении бюджетных кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация освобождается от возврата полученных ресурсов, и существует достаточная уверенность в том, что организация выполнит эти условия, указанные средства учитываются в порядке, предусмотренном для субсидий и субвенций.

Если организация фактически получила субсидии, но достаточная  уверенность в том, что она  выполнит условия предоставления этих средств, отсутствует, то в бухгалтерском учете отражаются возникновение целевого финансирования и поступление денежных средств, капитальных вложений и т.п.

Эти суммы учитываются  как целевое финансирование до получения  достаточных подтверждений того, что организация выполнит соответствующие  условия.

Государственные субсидии, в том числе неденежные субсидии по справедливой стоимости, не должны признаваться до тех пор, пока не будет  существовать обоснованная уверенность, что:

- организация будет  соответствовать условиям, связанным  с ними;

- субсидии будут получены.

Условно-безвозвратный  заём от государства учитывается  как государственная субсидия, когда  имеется обоснованная уверенность  в том, что организация удовлетворит условия, достаточные для невозвращения  займа.

Признание получения  государственных субсидий

Субсидии, отвечающие условиям признания, отражаются в бухгалтерском  учете как возникновение целевого финансирования и задолженности  по этим средствам. По мере фактического получения средств соответствующие  суммы уменьшают задолженность  и увеличивают счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п.

Если субсидии признаются в бухгалтерском учете по мере фактического получения ресурсов, то с возникновением целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п.  

Аналогичные положения  отсутствуют.

Порядок отражения субсидии в составе доходов 

Субсидии, предоставленные  для финансирования капитальных  расходов, учитываются в качестве доходов будущих периодов при  вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в состав прочих доходов в течение срока полезного использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной амортизации. Если внеоборотные активы не подлежат амортизации согласно действующим правилам, признание в качестве прочих доходов осуществляется в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления субсидий на приобретение внеоборотных активов.

Суммы, предоставленные  для финансирования текущих активов, предварительно учитываются в составе доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске материально-производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера.  

Субсидии, предоставленные  в установленном порядке на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, учитываются в составе прочих доходов.  

Государственные субсидии должны признаваться в качестве дохода тех периодов, что и соответствующие  расходы, которые они должны компенсировать, на систематической основе.

Субсидия, которая предоставляется  в качестве компенсации за уже  понесенные расходы или убытки, или  в целях оказания немедленной  финансовой поддержки организации  без каких-либо будущих соответствующих  затрат, признается как доход периода, в котором она была назначена к получению.

Особенности оценки в  отношении государственной помощи, предоставленной в виде ресурсов, отличных от денежных средств 

В случае предоставления организации государственной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество), указанные ресурсы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов. Стоимость активов, полученных или подлежащих получению, определяется организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно она устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов.  

Государственная субсидия может принимать форму передачи неденежного актива, такого как земля  или другие ресурсы, для использования компанией. В этих обстоятельствах обычно оценивается справедливая стоимость неденежного актива, и как субсидия, так и актив учитываются по данной стоимости.

Возможен учет актива и субсидии по номинальной стоимости.  

Порядок учета при возникновении обязательств по возврату

Если в отчетном году возникают обстоятельства, в связи  с которыми организация должна возвратить ресурсы, признанные ранее в этом же году в качестве субсидий, в бухгалтерском  учете производятся исправительные записи.

Если в отчетном году возникают обстоятельства, в связи с которыми организация должна возвратить средства, полученные в качестве субсидий в предыдущие годы, организация отражает уменьшение целевого финансирования и возникновение задолженности по их возврату с одновременным восстановлением целевого финансирования за счет финансового результата.  

Государственные субсидии, подлежащие возврату, должны учитываться  как пересмотр учетной оценки.

Возврат субсидии, относящейся  к доходу, должен быть произведен в  счет оставшейся неамортизированной величины отсроченного поступления, созданного в отношении данной субсидии. На сумму превышения возвращаемой величины над таким отсроченным поступлением, или в случае отсутствия отсроченного поступления, возврат субсидии должен немедленно признаваться расходом периода. Возврат субсидии, относящейся к активам, должен учитываться путем увеличения балансовой стоимости актива или уменьшения сальдо доходов будущих периодов на сумму возврата. Накопленная дополнительная амортизация, которая была бы начислена к дате возврата в качестве расхода при отсутствии субсидии, должна немедленно признаваться как расход.

Наименование 

РСБУ 

МСФО 

Порядок отражения бюджетных  кредитов

Бюджетные кредиты, предоставленные организации, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств.

Если при предоставлении бюджетных кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация  освобождается от возврата полученных ресурсов, и существует достаточная уверенность в том, что организация выполнит эти условия, то такие средства учитываются в порядке, установленном для субсидий.

Условно-безвозвратный  заём от государства учитывается  как государственная субсидия, когда имеется обоснованная уверенность в том, что организация удовлетворит условия, достаточные для невозвращения ссуды.  

Порядок раскрытия информации о прочих формах государственной  помощи

Прочие формы государственной  помощи в случае их существенности для характеристики финансового положения и финансовых результатов деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке.

В случае значимости выгод, получаемых в виде прочих форм государственной  помощи, организация раскрывает информацию о характере, степени и продолжительности оказываемой помощи.  

Наименование

РСБУ

МСФО

Представление информации

Остаток средств по счету  учета средств целевого финансирования в части предоставленных организации субсидий отражается в бухгалтерском балансе по статье «Доходы будущих периодов» либо обособленно в разделе «Краткосрочные обязательства».  

Суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском учете  организации в качестве доходов на счете учета финансовых результатов, отражаются в составе прочих доходов как активы, полученные безвозмездно.

Суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском учете  организации в прошлые годы в  качестве доходов, но подлежащие возврату, если в отчетном году возникают обстоятельства, в связи с которыми организация должна возвратить средства, отражаются на счете учета финансовых результатов в составе прочих расходов в качестве убытков прошлых лет, признанных в отчетном году.

Допускается два способа представления информации как для субсидий, относящихся к активам, так и для субсидий, относящихся к доходу.  

Государственные субсидии, относящиеся к активам, в том  числе и неденежные субсидии по справедливой стоимости, представляются в Бухгалтерском балансе одним из следующих способов:

- путем отражения субсидии  в качестве доходов будущих  периодов;

- путем её вычитания  для получения балансовой стоимости  актива.  

Государственные субсидии, относящиеся к доходу, представляются в Отчете о прибылях и убытках одним из следующих способов:

- путем отражения в  составе прочих доходов; 

- путем вычитания из  соответствующих расходов при  отражении их в Отчете о  прибылях и убытках.  

Раскрытие информации в  бухгалтерской отчетности

Организация должна раскрывать:

- характер и величину  субсидий, признанных в бухгалтерском  учете в отчетном году;

- назначение и величину  бюджетных кредитов;

- характер прочих форм  государственной помощи, от которых  организация прямо получает экономические  выгоды;

- не выполненные по  состоянию на отчетную дату  условия предоставления субсидий  и связанные с ними условные  обязательства и условные активы.  

Прочие формы государственной  помощи в случае их существенности для характеристики финансового  положения и финансовых результатов деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке

Организация должна раскрывать:

- учетную политику, принятую для государственных субсидий, в том числе методы представления, принятые в финансовой отчетности;

- характер и размер государственных субсидий, признаваемых в финансовой отчетности, а также указание других форм государственной помощи, от которых компания получила прямую выгоду;

- невыполненные условия и прочие условные события, связанные с государственной помощью, которая была признана.