Распределение производственных накладных расходов по видам продукции

    Получение материалов                                  600 000      Число полученных            5 000 полученных

                                                                                                 партий материалов           партий материалов     120 сум на партию     

    Выдача материалов                                        200 000      Число производст-            2000 производ-           100 сум на производ- 

                                                                                                 венных циклов                  ственных циклов         ственный цикл

                                                                           1 760 000   

Виды деятельности общезаводского

вспомогательного цеха

Планирование производственных ра-                                 Число производст-            2000 производ-           500 сум на производ-      

бот                                                                     1 000 000      венных циклов                  ственных циклов         ственный цикл

Техническое обеспечение текущей                  600 000       Число часов по тех-         12 000 ч по техни-       50 сум на час обслу-

работы оборудования                                                            ническому обслужи-        ческому обслужи-       живания

                                                                                                 ванию оборудования       ванию оборудова-

                                                                                                                                            ния                           

Технический контроль готовой про-                                   Число контрольных          1000 контрольных       200 сум на проверку

дукции                                                                 200 000       проверок                           проверок

                                                                          1 800 000

Общие затраты на все производствен-

ные виды  деятельности                                11 700 000

Вычисления себестоимости

                     (1)                                        (2)                           (3)                           (4)                             (5)                           (6)

                      Вид                               Ставка учета             Показатель              Показатель            Затраты на вид       Затраты на  

              деятельности                       действия фак-         участия факто-        участия факто-          деятельности,      вид деятель-

                                                           тора издержек         ра издержек на        ра издержек на          отнесенные к       ности, отне-

                                                                                            100 ед. продук-        200 ед. продук-          продукту А         сенные к про-

                                                                                                         та А                        та В                   (гр.2 х гр.3)             дукту В

                                                                                                                                                                                                (гр.2 х гр.4)

Обработка: функциональный 

центр  издержек А                           1,485 сум на час        500 ч                        2000 ч                                742,50               2970,00

Обработка: функциональный

центр  издержек В                           2,69 сум на час         1000 ч                       4000 ч                               2690,00            10 760,00

Сборка                                              1,24 сум на час         1000 ч                       4000 ч                               1240,00               4960,00

Закупка материалов                         96 сум на заказ        1 компонент             1 компонент                        96,00                   96,00

Получение материалов                   100 сум на произ-    5 произ-                    1 произ-

                                                           водственный            водственных            водственный

                                                           цикл                          циклов*                    цикл                                    500,00                100,00

Планирование производствен-       500 сум на произ-   5 произ-                    1 произ-

ных работ                                          водственный           водственных             водственный

                                                           цикл                          циклов*                     цикл                                   2500,00               500,00

Техническое обеспечение те-         50 сум на час           50 ч обслужи-          10 ч обслужи-      

кущей  работы оборудования        обслуживания           вания                        вания                                 2500,00               500,00          

Технический контроль готовой     200 сум на про-

продукции                                        верку                         1 проверка               1 проверка                           200,00              200,00

Общие накладные расходы                                                                                                                         10 588,50         20 206,00      

Число единиц выпущенной

продукции                                                                                                                                                              100                   200                         

Накладные расходы на едини-

цу  выпущенной продукции                                                                                                                     105,88 сум        101,03 сум

Прямые издержки на единицу

выпущенной  продукции                                                                                                                          100,00               200,00

Общие затраты на единицу вы-

пущенной  продукции                                                                                                                              205,88                301,03      

* Пять производственных циклов необходимы для изготовления некоторых уникальных компонентов, прежде чем из них можно будет собирать готовую продукцию.

              Вычисления себестоимости продукции показаны в табл. 2. В фирме Гулистан имеются девять центров издержек по видам деятельности и семь различных факторов издержек, учитываемых на втором этапе. На практике большинство компаний имеет гораздо больше таких центров. Основываясь на наблюдениях использования функциональных систем, Каплан и Купер (Kaplan and Cooper, 1998) предположили, что относительно простые системы этого рода имеют от 30 до 50 центров и что большое число применяемых факторов издержек позволяет обоснованно и точно учитывать издержки.

              По данным табл. 2 видно, что факторы издержек для производственных видов деятельности являются теми же самыми, что и в традиционной системе. Чтобы подчеркнуть, что в функциональных системах на втором этапе применяются причинно-следственные распределения, часто вместо термина «база распределения» используется термин «фактор издержек». Чтобы быть таким фактором, необходимо, чтобы учитываемое явление в значительной степени влияло на затраты, связанные  с тем или иным видом деятельности. Например, если затраты, связанные с обработкой заказов по закупкам, определяются числом таких заказов, которое требуется для каждого выпускаемого вида продукции, то число заказов по закупкам будет фактором издержек для затрат, связанных с обработкой получаемых заказов. Другие факторы издержек, применяемые в фирме Гулистан, показаны в гр.3 табл.2. Это число партий для поступающих материалов, число производственных циклов для отпуска материалов и планирования производственной деятельности, число часов обслуживания для оборудования и число контрольных проверок для инспектирования качества партий готовой продукции. Графа 5 в первой части табл.2 показывает, что ставки по факторам издержек вычисляются делением затрат, приходящихся на функциональный центр издержек, на количественный показатель фактора издержек.

              Затраты, приходящиеся на функциональный центр издержек, распределяются по видам продукции умножением ставки учета фактора издержек на количественный показатель этого фактора применительно к рассматриваемым видам продукции. Эти вычисления показаны во второй части табл. 2. Из первой части этой таблицы видно, что издержки на обработку 10 000 заказов на закупку, относимые на закупочную деятельность, составляют 960 000 сум, из чего следует, что ставка учета данного фактора (число заказов) равна 96 сум на один заказ на закупку. Во второй части показано, что для производства партии из 100 ед. продукта А или партии из 200 ед. продукта В требуется разместить один такой заказ. Следовательно, на каждый выпускаемую партию относятся затраты в 96 сум на один заказ на закупку материалов. Тот же самый подход используется для распределения издержек и в остальных видах деятельности, что показано в табл. 2. Аналогичные вычисления можно осуществлять самостоятельно и посмотреть, совпадают ли они с приведенными данными в табл. 2.

              Издержки, распределенные по видам продукции, при применении различных систем калькуляции затрат, будут следующими:

                                                               Традиционная  система             Функциональная

                                                                   калькуляции затрат                         система

                                                                                 (сум)                                          (сум)  

                                    Продукт А                       166,75                                           205,88

                                    Продукт В                        333,50                                          301,03

              По сравнению с функциональной традиционная система недооценивает продукт А и переоценивает продукт В. Перераспределяя издержки обслуживающих центров по производственным центрам и распределяя издержки по видам продукции на основе либо часов работы оборудования, либо часов труда основных работников, традиционная система исходит из ошибочного допущения, что эти базы распределения точно отражают затраты вспомогательных функций. По сравнению с продуктом А продукт В требует в два раза больше машинного времени и часов труда основных работников. Следовательно, по отношению к продукту А традиционная система калькуляции затрат распределяет на продукт В удвоенное количество вспомогательных издержек.

              И наоборот, функциональные системы имеют отдельные центры издержек для каждой крупной вспомогательной деятельности и распределяют издержки по видам продукции, используя факторы издержек, которые действительно определяют затраты на каждый вид деятельности.  Функциональная система учитывает, что партия обоих видов продукции потребляет один и тот же объем деятельности, связанной с закупками материалов, их получением и инспектированием, и поэтому распределяет по этим видам продукции равные затраты. Поскольку продукт В производится партиями по 200 ед., а продукт А – партиями по 100 ед., издержки по указанным видам деятельности на единицу продукта В составляют половину от издержек на единицу продукта А. Продукт А также имеет пять отдельных составляющих, в то время как продукт В – только одну. В результате этого партия продукта А требует пять производственных циклов. Следовательно, применительно к продукту В функциональная система учитывает в пять раз больше времени, а следовательно, и издержек на продукт А для таких видов деятельности, как планирование производственной деятельности и выдача материала (см. гр. 5 и 6 во второй части табл. 2). Поскольку продукт А более сложен, чем продукт В, ему требуется относительно больше ресурсов, связанных с вспомогательными видами деятельности, и функциональная система это учитывает.