Состав и структура годовой бухгалтерской отчетности

1. Достоверное представление  операций и прочих событий. Достоверность  означает не только отсутствие  в отчетности намеренно искаженной  информации, но и включение в  нее данных, в отношении которых существует значительная неопределенность. Например, отражение в балансе предприятия в качестве активов затрат на исследования и разработки, результат которых на момент составления отчетности неясен, не будет являться достоверной информацией об активах этого предприятия. С другой стороны, раскрытие такой информации в пояснениях в отчетности, в случае ее существенности, может явиться необходимым условием достоверного представления информации в отчетности предприятия. Таким образом, достоверность информации обеспечивается не только представлением в отчетности фактов и сделок, которые действительно имели место, но и надлежащим отражением этих фактов и сделок в финансовой отчетности.

2. Приоритет содержания  над формой: события учитываются и представляются в соответствии с их содержанием и экономической реальностью, а не только их юридической формой. Принцип приоритета содержания над формой - один из наиболее трудно реализуемых на практике. Экономическая жизнь предприятия строится на основе многочисленной юридической документации: договоров, нормативных документов и т.д. При этом нередко та или иная форма договора выбирается контрагентами в целях соответствия требованиям налогового или иного (например, корпоративного) законодательства и далеко не всегда соответствует экономическому содержанию операции. Можно привести множество примеров таких несоответствий: договоры операционного лизинга, содержание которых соответствует финансовому лизингу, договоры купли-продажи, за которыми стоят отношения займа между предприятиями, и т.д. Один из ярких примеров невыполнения данного принципа продемонстрировал скандал с американской корпорацией Enron, которая не включала в свою консолидированную отчетность ряд организаций, которые юридически не были с ней связаны отношениями контроля, но по содержанию отношений являлись подконтрольными ей организациями и, следовательно, подлежали консолидации. В данном случае отражение связей с этими предприятиями, исходя из их юридической формы, стоило акционерам Enron несколько миллиардов долларов США. Надежность информации по МСФО всегда предполагает приоритет экономического содержания над юридической формой отражаемого в отчетности события, в противном случае пользователи отчетности будут введены в заблуждение.

3. Нейтральность информации не является предвзятой и не оказывает влияние на принятие решений или суждения пользователей финансовой отчетности самим подбором или представлением данных в отчетности с целью достижения запланированного результата. Примером информации, которая не соответствует критерию нейтральности, является отведение в пояснениях к отчетности чрезмерного внимания положительным результатам деятельности предприятия при крайне скупом описании операций и событий, принесших предприятию значительные убытки.

4. Осмотрительность: все  допущения и суждения, необходимые  при произведении расчетов в  условиях неопределенности, должны  формироваться с осторожностью, чтобы не допустить завышения  активов или доходов и занижения  обязательств или расходов. Ярким  примером применения принципа осмотрительности является ежегодная проверка некоторых видов активов (например, основных средств) на обесценение, чтобы не допустить отражения их в отчетности по цене, превышающей их возмещаемую сумму (сумму, которая может быть получена от актива на настоящий момент).

5. Полноту: информация в  финансовой отчетности должна  быть полной с учетом существенности  и затрат на ее получение. Данное  качество информации необходимо  рассматривать во взаимосвязи  с принципом уместности информации: не следует добиваться отражения в отчетности максимального объема информации о предприятии, если более половины данных не являются уместными (несущественны либо по своему характеру не должны отражаться в финансовой отчетности).

 Представление надежной  и уместной информации на практике наталкивается на ограничения, связанные со своевременностью представления информации и балансом между затратами на получение информации и выгодами от ее представления в отчетности. Информация, являющаяся важной и существенной, может потерять свою уместность в случае неоправданной задержки в ее представлении. Например, информация о готовящейся реорганизации предприятия может потерять свою актуальность - а следовательно и уместность - в том случае, если она раскрывается уже после того, как событие состоялось: те потенциальные инвесторы, которые могли бы принять решение об инвестировании в эту компанию либо, наоборот, об изъятии своих средств, уже не в состоянии это сделать на прежних условиях.

 Правило баланса затрат  на получение информации и выгод от ее представления в отчетности гласит, что выгоды, извлекаемые из информации, не должны превышать затраты на ее получение. Данное ограничение качества финансовой отчетности играет очень значительную роль на практике: нередко исполнение того или иного требования стандартов наталкивается на барьер в виде высоких затрат, связанных с исполнением этого требования: например, при переходе предприятия к составлению отчетности по МСФО восстановление первоначальной стоимости основных средств бывает не всегда возможно и сопряжено с очень большими затратами, особенно если предприятие существует давно и основные средства много лет не обновлялись. В этой связи необходимо отметить, что Правление КМСФО при разработке стандартов отчетности учитывает необходимость соблюдать баланс между затратами и выгодами представления информации. Так, например, в первом стандарте, принятом Правлением МСФО после реорганизации КМСФО, IFRS 1 "Первое применение МСФО" для предприятий, применяющих МСФО впервые, сделан целый ряд исключений из общих правил, в том числе и в части определения первоначальной стоимости основных средств. Основанием для таких исключений послужило правило баланса между затратами на получение информации и выгодами пользователей от ее представления в отчетности.

 Еще одно важное  требование к отчетности, предъявляемое  МСФО, - сопоставимость. Сопоставимость  информации означает, что оценка  и отражение в отчетности финансовых  результатов от аналогичных операций  и других событий должны осуществляться  по методологии, единой для данного предприятия на всем протяжении его существования; кроме того, отчетность различных предприятий также должна составляться на единой или близкой методологической основе, чтобы пользователь отчетности имел возможность сопоставить между собой отчеты разных компаний. Сопоставимость информации крайне важна для представления финансовой отчетности по международным стандартам: именно потребность в сравнимой информации о компаниях из разных стран явилась одним из стимулирующих факторов в создании Комитета по международным стандартам финансовой отчетности. Однако для того чтобы информация была качественной, необходимо обеспечить ее сопоставимость между различными предприятиями и на уровне одного предприятия, чтобы пользователи имели возможность определять тенденции в его финансовом положении и результатах деятельности. Принцип сопоставимости на уровне одного предприятия на практике выражается в обеспечении преемственности учетной политики предприятия и ретроспективном учете изменений в учетной политике.

  Элементы финансовой отчетности. Элементы финансовой отчетности подразделяются на: связанные с оценкой финансового положения компании и связанные с оценкой финансовых результатов деятельности компании.

 Элементы, связанные с  оценкой финансового положения компании, - это активы, обязательства и капитал предприятия, т.е. те статьи, которые отражаются в балансе предприятия.

 Активы - это ресурсы, контролируемые предприятием в результате событий прошлых периодов, от которых предприятие ожидает получения экономической выгоды в будущем. Примеры активов: основные средства, запасы, финансовые инвестиции (ценные бумаги, предоставленные займы, пр.), деньги и т.д. Активы возникают в результате их покупки, создания, аренды, безвозмездного получения и т.д.

 При приобретении либо создании активов предприятие обычно несет определенные затраты: например, при покупке основных средств и материалов оно уплачивает поставщикам определенную сумму денег, при создании готовой продукции - выплачивает заработную плату работникам и несет иные, связанные с производственным процессом затраты. В том случае если на дату составления финансовой отчетности предприятие не ожидает получения либо не уверено в поступлении экономических выгод от полученных ресурсов в будущем, несмотря на понесенные в связи с созданием этих ресурсов затраты, оно отражает в финансовой отчетности не актив, а расходы. Например, фармацевтическая фирма может вложить в исследования, связанные с разработкой нового лекарства, достаточно большие средства, однако на дату составления отчетности получение экономических выгод в связи с этими исследованиями (т.е. положительные результаты проведенных исследований, которые впоследствии будут воплощены в новом лекарстве) неочевидно. В этой ситуации результаты исследований не будут отражаться в качестве активов, а, наоборот, понесенные затраты будут признаны фирмой в качестве расходов.

 Таким образом, далеко  не всегда затраты, понесенные  в связи с созданием либо  приобретением тех или иных  ресурсов, отражаются в качестве  активов. И наоборот, в некоторых случаях приобретение актива не связано с затратами, например, при безвозмездной передаче имущества от одного предприятия другому.

 Обязательства - это текущая задолженность предприятия, возникающая в результате событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к уменьшению ресурсов предприятия, содержащих экономические выгоды. Примеры обязательств: кредиты банков, облигационные займы предприятия и иные полученные займы, задолженность перед поставщиками за полученные товары и услуги и т.д.

 Обязательства возникают  в результате договора (например, кредитный договор, договор купли-продажи  и т.д.), в результате законодательного  требования (например, обязательства  по уплате налогов и сборов), в связи с традициями и имеющейся  деловой практикой (например, обязательство по выплате, сверх установленных законодательством норм, компенсаций работникам в связи с сокращением штатов, к отпуску, в связи с болезнью, обязательство по возврату средств покупателям при возврате ими ранее купленной продукции предприятия и т.д.). Соответственно, обязательства, исходя из источников их возникновения, подразделяются на юридические (возникают в связи с договором либо нормативным требованием) и обязательства, вытекающие из практики (возникают в связи с устоявшейся практикой предприятия).

 Обязательства бывают  текущие и будущие. Например, обязательство  по выплате процентов держателям  облигаций предприятия, срок платежа  по которым уже наступил, -текущее. И, наоборот, обязательство по выплате  компенсаций работникам, подлежащим сокращению в связи с планируемой реструктуризацией предприятия, - будущее, поскольку срок погашения этого обязательства еще не наступил. Все признанные текущие обязательства отражаются в балансе предприятия. Некоторые будущие обязательства также отражаются в балансе предприятия в качестве резерва, а о других предприятие раскрывает информацию в примечаниях к финансовой отчетности, основываясь на критерии уместности этой информации и, соответственно, ее полезности для пользователей финансовой отчетности при принятии ими решений либо формировании суждений о финансовом состоянии предприятия. Примером такого будущего обязательства, информацию о котором предприятие раскрывает в примечаниях к отчетности, является обязательство по выплате в будущем компенсации лицу, подавшему иск против предприятия, в случае если на дату составления отчетности известно, что дело разрешится в пользу истца, но неизвестны сумма и сроки платежа.

 Урегулирование текущего  обязательства обычно связано  с передачей предприятием ресурсов, содержащих экономическую выгоду, с тем чтобы удовлетворить требования другой стороны. Существуют различные способы урегулирования обязательств: уплата денежных средств, передача других активов и предоставление услуг (например, предоставление рекламным агентством услуг по размещению рекламы фирмы - производителя оргтехники в обмен на поставку компьютеров), замена одного обязательства другим (например, выдача торговому кредитору векселя предприятия), перевод обязательства в капитал (например, путем обмена собственных облигаций на акции) и др.

 Капитал - это доля в активах предприятия, которая остается после вычета всех его обязательств. Иными словами, капитал предприятия - это разница между суммой его активов и суммой его обязательств. Эту величину также иногда называют чистыми активами предприятия. Однако в балансе предприятия данная статья называется капиталом предприятия, чтобы подчеркнуть, что это личные средства собственников предприятия, в отличие от обязательств, которые представляют собой заемные средства.

 Величина капитала  предприятия является чрезвычайно  важной с точки зрения анализа  его финансового положения инвесторами - акционерами и кредиторами предприятия. Изначально, при создании предприятия, его капитал складывается из  взносов учредителей. В дальнейшем величина капитала может меняться за счет получения предприятием прибыли или убытков, дополнительного выпуска акций либо размещения долей и паев (в случае, если предприятие не является акционерным обществом), безвозмездного получения либо передачи средств предприятием и т.д. Изменение величины капитала предприятия является показателем эффективности его работы, т.е. ориентиром для инвестора при принятии им решения об инвестировании либо изъятии средств из предприятия.

 Капитал может разбиваться на подклассы: средства, внесенные акционерами; нераспределенная прибыль; фонды и др.

 Предприятие может  отражать капитал в балансе  в более детальной разбивке, например:

 Уставный капитал (акции  по номинальной стоимости).

 Добавочный капитал (превышение цены размещения собственных акций над номинальной стоимостью).

 Резервный фонд.

 Фонды развития производства / фонды капитальных вложений (в  случае, если предприятие создает  такие фонды в целях обособления  средств, которые предполагается  направить на капитальные вложения).

 Нераспределенная прибыль /непокрытый убыток отчетного  года.

 Нераспределенная прибыль /непокрытый убыток прошлых лет.

 Требования к минимальной  информации (в том числе, и к  разбивке по статьям активов, обязательств и капитала в  балансе) содержатся в МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности".