Сущность аудита расчетов с бюджетом по НДС и их нормативно – правовое регулирование

Кроме того, в Налоговой декларации по НДС показатели строки 220 "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету" должна соответствовать записям по кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС". Если в бухгалтерском балансе отсутствуют остатки незачётных сумм НДС по счету 19 и одновременно имеется кредиторская задолженность поставщикам, то это может свидетельствовать об искажении данных декларации по НДС.

Важным моментом является проверка своевременности сдачи деклараций и уплаты налога. Налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Для аудита исчисления и уплаты НДС, оформления налоговой отчетности применяются преимущественно приемы инспектирования (проверка записей, документов), нормативной и арифметической проверки (проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов).

 

3.  Заключительный этап

На данном этапе оформляются результаты аудита по НДС, включая анализ выполнения программы аудита, классификацию выявленных ошибок и нарушений. Результаты проверки обобщаются, формулируются выводы аудитора.

В заключение можно обобщить основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита НДС:

- ошибки при исчислении  налоговой базы;

- неправильное применение  налоговых льгот;

- нарушение порядка определения  налоговых вычетов;

- отсутствие или нарушение  системы внутреннего контроля  организации за правильностью исчисления НДС.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Планирование аудита  расчетов с бюджетом по НДС  на примере ООО «Оазис»

2.1. Сбор общих сведений  о предприятии

После заключения договора между аудитором и ООО «Оазис» на проведение аудита осуществляется предварительный этап планирования аудиторской проверки учета расчета с бюджетом по налогу на добавленную стоимость. На этом этапе аудитор должен получить информацию об организационно – управленческой структуре ООО «Оазис», видах деятельности, действующей на предприятии системе внутреннего контроля.

Основными источниками информации о предприятии являются: устав, документы о регистрации предприятия, учетная политика предприятия, бухгалтерская и статистическая отчетность, отчеты аудиторов и консультантов, материалы налоговых проверок, сведения, полученные из бесед с руководством и персоналом.

Аудитор выяснил, что общество с ограниченной ответственностью «Оазис» создано 18 декабря 1996 года в соответствии с Гражданским Кодексом Российской Федерации и Федеральным Законом от 8.02.98 г. N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

ООО «Оазис» - это внешнеторговое предприятие. Основной вид деятельности - торговля оборудованием в различных регионах России, а также осуществляется экспорт товаров в Германию и на Украину.

Высшим органом управления ООО «Оазис» является общее собрание участников. Руководство текущей деятельностью осуществляется единоличным исполнительным органом общества – генеральным директором. Среднесписочная численность персонала составляет 65 человек.

Налогообложение ООО «Оазис» осуществляется по традиционной системе. Данное предприятие является плательщиком налога на прибыль организаций, единого социального налога (взноса), налога на добавленную стоимость и других налогов и сборов в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Бухгалтерский учет ведется с применением рабочего плана счетов, разработанного на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утвержденного приказом МФ РФ от 31.10.00 № 94н с учетом специфики торговой организации. Применяется формы первичных учетных документов в соответствии с типовыми формами первичных учетных документов.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (приказ Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н в редакции приказа от 30.12.1999 г. № 107н), ООО «Оазис» разработало и утвердило на 2012 год учетную политику для целей бухгалтерского и налогового учета. В соответствии с принятой учетной политикой, бухгалтерский учет на предприятии ведется по журнально- ордерной системе счетоводства.

Поскольку сумма выручки от реализации товаров в ООО «Оазис» превышает два миллиона рублей в месяц, налоговый период для данного предприятия составляет календарный месяц. Уплата налога в бюджет производится по итогам каждого налогового периода не позднее 20 – го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. В эти же сроки в налоговый орган представляются налоговые декларации по НДС.

 

Далее аудитор должен рассмотреть порядок расчета с бюджетом по налогу на добавленную стоимость, применяемый в ООО «Оазис».

Схема документооборота операций по учету Налога на добавленную стоимость в условиях ООО «Оазис» для наглядности приведена на рис. 2.1. ООО «Оазис» осуществляет ежемесячно исчисление и уплату НДС в бюджет в следующей последовательности:

1. Определяется сумма  НДС, начисленная к уплате в бюджет.

2. Определяется сумма  налоговых вычетов.

3. Определяется сумма  налога, подлежащая уплате в бюджет (возврату из бюджета) как разница  между начисленным налогом и  суммой налоговых вычетов;

4. Налог перечисляется  в бюджет;

5. Расчеты с бюджетом  по НДС отражаются на счетах  синтетического учета и в бухгалтерской  отчетности.

6. Составляются налоговые  декларации.

Рассмотрим более подробно каждый этап учетной работы.

ООО «Оазис» реализует товары как на экспорт, так и на внутреннем рынке. При реализации товаров на экспорт налогообложение производится по налоговой ставке 0 % (п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ), при реализации на внутреннем рынке – по ставке 18 % (п. 3 ст. 164 Налогового кодекса РФ).

Налоговый кодекс РФ устанавливает, что при применении налогоплательщиками различных налоговых ставок НДС налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам (п. 1 ст. 153 Налогового кодекса РФ). Таким образом, у ООО «Оазис» возникает обязанность ведения раздельного учета НДС, предъявленного покупателям товаров, облагаемых НДС по разным ставкам. Правила ведения такого раздельного учета Налоговым кодексом РФ не установлены. Поэтому налогоплательщик может самостоятельно определить порядок ведения раздельного учета, отразив его в приказе об учетной политике организации. В соответствии с принятой на 2012 год учетной политикой для целей налогообложения, раздельный учет реализации товаров, облагаемых по ставкам 18 % и 0 %, в ООО «Оазис» осуществляется только в Книге продаж, без отражения на счетах бухгалтерского учета

Рис. 2.2. Схема документооборота ООО «Оазис» при расчетах авансами

При получении денежных средств в счет предстоящей поставки товаров налоговая ставка по НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (то есть 18/118).

В данном случае ООО «Оазис», выполняя требование п. 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, при получении денежных средств в виде авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров составляет счет-фактуру (приложение 2), который регистрируется в книге продаж.

По общему правилу в счете-фактуре, выписанном на полученную сумму аванса, должны быть реквизиты, предусмотренные пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Однако в данном случае при оформлении счета фактуры существуют особенности:

 

поскольку налоговая ставка в счете-фактуре определяется расчетным путем, в графе 7 документа нужно проставить 18/118 или 10/110. Это следует из пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

сумма полученного аванса указывается в графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего с учетом налога».

графу 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога» заполнять не нужно.

Особое внимание следует обратить на необходимость указания в счете-фактуре номера платежно-расчетного документа в случае получения авансовых платежей, как того требует пп. 4 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ. Таким образом, чтобы не возникло проблем с вычетом НДС, необходимо указать номер платежного поручения в счете-фактуре на аванс.

Рассмотрим порядок исчисления НДС по полученным от покупателей авансам. ООО «Оазис» заключило договор на поставку товара стоимостью 236000 руб. (в том числе НДС - 36000 руб.) с ООО «Ритм». По договору покупатель перечисляет аванс в размере 100 % стоимости оборудования. ООО «Оазис» получило аванс в сумме 236000 руб. 6 декабря 2012 года. Определим расчетным путем сумму НДС по авансу:

236000 руб. : 118 % х 18 % = 36000 руб.

ООО «Оазис» 8 декабря составило счет-фактуру (приложение 2) и зарегистрировало его в Книге продаж (приложение 4, запись № 4). Товар был отгружен покупателю 11 декабря 2012 года. В этот день бухгалтер сделал две записи:

 

- в Книге продаж - зарегистрировал  счет-фактуру, выставленный ООО «Ритм»  после отгрузки товара (Приложение 4, запись № 7);

- в Книге покупок - зарегистрировал  авансовый счет-фактуру для того, чтобы принять начисленную сумму  НДС к вычету (Приложение 6, запись  № 10).

Так же, как и в счете-фактуре, в Книге продаж не заполняются графы 5а и 6а «Стоимость продаж без НДС», а в Книге покупок - графы 8а и 9а «Стоимость покупок без НДС». Для наглядности отражение НДС по полученному авансу отражено в таблицах 2.1 и 2.2.

Таблица 2.1

Выписка из книги продаж ООО «Оазис» за сентябрь 2012 года

Регистрируя в Книге покупок обычные счета-фактуры, в графе 5 «Наименование продавца» бухгалтер указывает реального поставщика, которому уплачен НДС, принимаемый к вычету (таблица 2.2, графа 2). Но когда речь идет об авансовых счетах-фактурах, в роли такого поставщика фактически выступает продавец - именно он имеет право принять к вычету НДС, начисленный им же самим. Поэтому в данной ситуации Минфин рекомендует указывать в графе 5 Книги покупок наименование продавца, который платит в бюджет НДС с поступившего аванса – т.е. ООО «Оазис» (таблица 2.2, графа 5).

ООО «Оазис» осуществляет реализацию товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. В соответствии с требованиями пп.1 п.1 статьи 164 Налогового Кодекса РФ налогообложение данных операций производится по ставке 0 %. Необходимым условием применения налоговой ставки 0 % является фактический вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ. Чтобы подтвердить вывоз товаров из России,

ООО «Оазис» представляет в налоговую инспекцию копии следующих документов:

1. Внешнеэкономический контракт  с иностранным партнером на  поставку товаров;

2. Банковская выписка, подтверждающая  поступление в Россию экспортной  валютной выручки;

3. Таможенная декларация  на вывоз товаров. На таможенной  декларации обязательно должны  стоять отметка таможни, которая  осуществила выпуск товаров для  экспорта или транзита и отметка  таможни, через которую товар  был вывезен из России или  ввезен в Россию.

4. Копии транспортных, товаросопроводительных  документов, подтверждающих вывоз  или ввоз товаров.

5. Другие документы, связанные  со спецификой продаваемых товаров.

В отношении экспортных операций налоговое законодательство не определяет четкого порядка оформления счетов-фактур и отражения операций в книге продаж и книге покупок. Статья 169 Налогового кодекса не освобождает налогоплательщиков от обязанности выписывать счета-фактуры при реализации продукции, облагаемой по ставке 0 %. Таким образом, вопрос отражения сумм экспортного НДС в книге продаж и книге покупок необходимо оговорить в учетной политике.

В ООО «Оазис» для обеспечения увязки данных деклараций, книг продаж и покупок с данными бухгалтерского учета ведение счетов-фактур, книг продаж и покупок по экспортным операциям осуществляется в следующем порядке:

1) счета-фактуры выписываются  по ставке 0% в соответствии с  общим порядком;

2) в месяце подтверждения  факта экспорта соответствующий  счет-фактура регистрируется в  книге продаж как продажа, облагаемая  по ставке 0 %;

3) при неподтверждении  экспорта по истечении 180 дней  с даты проставления на перевозочных  документах отметок таможенных  органов счет-фактура под соответствующим  номером заносится в книгу  продаж как продажа, облагаемая  по ставке 18%;

4) при последующем подтверждении  реального экспорта ранее отраженная  сумма НДС по ставке 18% отражается  в книге покупок, а данный счет-фактура  регистрируется как продажа, облагаемая  по ставке 0% (в месяце подтверждения);

5) записи в книгу покупок  о вычете НДС по материальным  ресурсам, использованным при производстве  экспортной продукции, вносятся  по мере подтверждения реального  экспорта или в период истечения 180 дней со дня отгрузки продукции - по неподтвержденному экспорту.

Как видно из Книги продаж (приложение 4), за декабрь 2012 года ООО «Оазис» реализовало товаров на экспорт на сумму 2180000 руб. При этом в Журнале учета выставленных счетов фактур (приложение 3) делается отметка об экспорте продаваемых товаров.