Учет кредитов и займов

При отсутствии аналогичных займов или по собственному желанию фирма вправе воспользоваться ставкой рефинансирования Центробанка. В данном случае учесть проценты в целях налога на прибыль можно в размере ставки рефинансирования на день получения ссуды, увеличенной в 1,1 раза – по рублевым займам, и в пределах 15 процентов – по валютным.

Таким образом, рассчитывать средний процент по аналогичным обязательствам выгоднее фирмам, занимающим деньги под проценты, которые превышают ставку рефинансирования, увеличенную в 1,1 раза.

Нецелевое использование – рассчитайте проценты

В ПБУ 15/2008 вновь предусмотрена ситуация, когда на приобретение, сооружение и (или) изготовление ИА израсходованы средства займов (кредитов), полученных на другие цели. Для этого случая предлагается методика, позволяющая выделить ту часть процентов, которая будет включена в стоимость ИА. В ПБУ 15/2008 предложено определять их пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате займодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива. Поясним на примере.

Остаток неиспользованных займов (кредитов) на 01.01.2009 составил 50 000 руб., в том числе на приобретение, сооружение и (или) изготовление ИА – 20 000 руб. Кроме того, в течение января 2009 г.<*> получены займы (кредиты) на 100 000 руб., в том числе на приобретение, сооружение и (или) изготовление ИА – 35 000 руб.

Из указанных сумм в январе 2009 г. на приобретение, сооружение и (или) изготовление ИА потрачено 77 000 руб.

Начислению в январе подлежат проценты в сумме 30 000 руб., в том числе по займам, полученным на приобретение, сооружение и (или) изготовление ИА, – 25 000 руб., на общие цели – 5 000 руб.

Таким образом, из совокупной суммы займов, полученных в январе на общие цели, фактически потрачено на цели, связанные с  ИА, – 22 000 руб. (77 000 - 20 000 - 35 000).

Рассчитаем, какая  сумма процентов из причитающихся  к оплате займодавцу (кредитору) за полученные займы (кредиты) на общие  цели подлежит включению в стоимость  ИА: (5 000 х 22 000) / ((50 000 + 100 000) - (20 000 + 35 000)) = 1 158 руб.

Всего в стоимость  ИА в январе будут включены проценты в сумме 26 158 руб. (25 000 + 1 158).

<*> Данный  расчет делается за отчетный  период. Это, как правило, квартал.  Согласно п. 4 ПБУ 4/99 отчетный период – период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность. При этом организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года (п. 48 ПБУ 4/99, п. 3 ст. 14 Федерального закона о бухгалтерском учете). Таким образом, расчет надо делать не за каждый месяц отдельно, а всякий раз за период с 1 января отчетного года по последний день последнего месяца отчетного периода.

Отметим, что  рассмотренный пример, основанный на рекомендациях, приведенных в ПБУ 15/2008, несколько упрощен. Данные рекомендации предполагают, что ставки по всем займам (кредитам) одинаковы и не изменяются в течение отчетного периода. Кроме того, работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению ИА продолжаются после окончания отчетного периода. При невыполнении данных условий расчет, безусловно, усложнится.

Также сумма  процентов, причитающихся к оплате займодавцу (кредитору), подлежащих включению  в стоимость нескольких ИА, распределяется между ними пропорционально сумме  займов (кредитов), включенных в стоимость  каждого ИА.

К сведению: ПБУ 15/01 предусматривался несколько более сложный расчет процентов, дополнительно включаемых в стоимость ИА. Необходимо было рассчитать средневзвешенную сумму займов и кредитов, не погашенных в течение отчетного периода, в том числе предназначенных для финансирования приобретения ИА, путем суммирования остатков непогашенных займов и кредитов на первое число каждого календарного месяца отчетного периода и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчетном периоде (приложение к ПБУ 15/01). Именно средневзвешенная сумма займов и кредитов, предназначенная на общие цели, являлась базой для определения средневзвешенной ставки затрат.

Учет  процентов по заемным  средствам

 Начисление  процентов по полученным займам и  кредитам организация-заемщик осуществляет в соответствии с порядком, установленным  в договоре займа или кредитном  договоре.

 В бухгалтерском  учете задолженность по полученным займам и кредитам должна показываться с учетом причитающихся на конец  отчетного периода процентов  к уплате согласно условиям договоров.

 Учет  затрат на проценты, причитающиеся  к оплате кредиторам по полученным от них займам и кредитам, зависит  от цели использования заемных средств.

 В общем  случае, когда полученные кредиты  и займы не использованы для предварительной  оплаты материально-производственных и других ценностей, работ, услуг, а  также для приобретения и/или  строительства объектов основных средств, начисленные проценты включаются в  состав операционных расходов.

 Причитающиеся по таким кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции  с дебетом субсчета 91-2 «Прочие  расходы».

 Начисленные суммы процентов учитываются  обособленно.

 Выплата процентов по полученным краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам отражается в учете по дебету счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») в корреспонденции  с кредитом счетов учета денежных средств.

 Причитающиеся по выданным векселям и размещенным  облигациям проценты и дисконт отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») в корреспонденции  с дебетом субсчета 91-2 «Прочие  расходы».

 Существуют  два способа включения процентов  или дисконта в состав операционных расходов.

 При первом способе проценты или дисконт  сразу же после их начисления включаются в состав операционных расходов (дебет  субсчета 91-2 «Прочие расходы»).

 При втором способе в целях равномерного включения расходов по выплате процентов  или дисконта используется счет 97 «Расходы будущих периодов».

 Начисление  процентов (дисконта) по векселю отражается на отдельных субсчетах к счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»).

 Рассмотрим  отражение данных операций на конкретном примере.

 

 

 Пример 1.

 Организация заключила договор  займа, согласно которому она получает денежный заем в сумме 100000 руб. сроком на 3 месяца. В обеспечение  займа организация-заемщик  выдает заимодавцу вексель  на сумму 118000 руб. Дисконт  по векселю составляет 18000 руб. Учетной политикой  организации предусмотрено  равномерное (ежемесячное) начисление дисконта

 Бухгалтерские записи имеют следующий вид:

 Дебет 51 «Расчетные счета»

 Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам»

 — 100000 руб. — отражена задолженность  по займу в сумме фактически полученных денежных средств;

 Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам»

 Кредит 66 «Вексельные займы»

 — 100 000 руб. — выдан вексель в  обеспечение займа;

 Дебет 97 «Расходы будущих  периодов»

 Кредит 66 «Вексельные займы»

 — 18 000 руб. — учтен в составе  расходов будущих периодов дисконт  по векселю;

 Дебет 91-2 «Прочие расходы»

 Кредит 97 «Расходы будущих  периодов»

 — 6000 руб. (18 000 руб. : 3 мес.) — 1/3 часть дисконта по векселю включена в состав операционных расходов. Операция отражается ежемесячно на протяжении трех месяцев;

 Дебет 66 «Вексельные займы»

 Кредит 51 «Расчетные счета»

 — 118 000 руб. — произведена оплата векселя, выданного в обеспечение займа.

 Такой же порядок начисления процентов  предусмотрен и по облигациям, выданным в обеспечение займа.

 При использовании организацией полученных заемных средств для осуществления предварительной оплаты ценностей (работ, услуг) или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты расходы по их обслуживанию должны относиться на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и/или выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.

 После принятия к бухгалтерскому учету  поступивших материально- производственных запасов (иных ценностей, выполненных  работ, оказанных услуг) дальнейшее начисление процентов и осуществление  других расходов, связанных с обслуживанием  полученных займов и кредитов, отражается в бухгалтерском учете в общем  порядке — с отнесением указанных  затрат на операционные расходы.

 Так, начисленные до принятия к учету  материально-производственных запасов  проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов, включаются в состав фактических  затрат на их приобретение, т.е. включаются в фактическую себестоимость  запасов и отражаются по дебету счетов учета материально-производственных запасов.

 Начисление  процентов по заемным средствам  после принятия материально-производственных запасов к учету отражается по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции с кредитом счетов 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» и счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

 

 

 Пример 2.

 Организация взяла заем в сумме 50 000 руб. сроком на 2 месяца под 20 % годовых. Заем направлен на предварительную оплату материалов.

 Согласно  счету-фактуре поставщика:

 -  стоимость материалов 40 000 руб. 

 - НДС по приобретенным  материалам (18 %) 7200 руб.

 - Итого к оплате 47200руб

 Бухгалтерские записи будут иметь следующий  вид:

 Дебет 51 «Расчетные счета»

 Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам»

 — 50 000 руб. — отражена задолженность  по полученному займу на приобретение материалов;

 Дебет 60-2 «Расчеты по авансам  выданным»

 Кредит 51 «Расчетные счета»

 — 47 200 руб. — произведена предварительная  оплата материалов за счет полученных заемных средств;

 Дебет 60-2 «Расчеты по авансам  выданным»

 Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам», субсчет «Проценты»

 — 822 руб. (50000 руб. х 20 % : 365 дн. х 30 дн.) — начислены проценты за пользование краткосрочным займом (до момента принятия материалов к учету);

 Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам», субсчет «Проценты»

 Кредит 51 «Расчетные счета»

 — 822 руб. — выплачены проценты по краткосрочному займу;

 Дебет 10-1 «Сырье и материалы»

 Кредит 60-1 «Расчеты с поставщиками»

 — 40 000 руб. — приняты материалы  к учету по документам поставщика;

 Дебет 19-3 «НДС по приобретенным  материально-производственным запасам»

 Кредит 60-1 «Расчеты с поставщиками»

 — 7200 руб. — отражен НДС согласно счету-фактуре поставщика;

 Дебет 60-1 «Расчеты с поставщиками»