Учет кредитов и займов

Вместе с тем, порядок отражения курсовых разниц от переоценки суммы основного долга и начисленных процентов в бухгалтерской отчетности различен.

Подчеркнем, что  курсовые разницы, образующиеся в результате пересчета суммы основного долга  по кредитному договору, признаются в  составе внереализационных доходов и расходов.

Тогда как курсовые разницы, возникающие при переоценке начисленных процентов, отражаются в соответствии с порядком, предусмотренном  для признания затрат по обслуживанию кредитов. Особенности их отражения (состав и порядок признания в бухгалтерском учете затрат по займам и кредитам) оговорены в пункте 12 ПБУ 15/01.

В состав затрат, связанных с получением и использованием валютных кредитов и займов, включаются:

проценты, причитающиеся  к уплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

отрицательные курсовые разницы, образующиеся в результате переоценки начисленных процентов;

отрицательные разницы между официальным курсом ЦБ РФ и курсом внутреннего валютного  рынка, возникающие при покупке  иностранной валюты для выполнения обязательств по кредитным и сопутствующим  им договорам;

дополнительные  затраты, произведенные в связи  с получением валютных кредитов (расходы  по договорам поручительства, банковской гарантии, страхования кредитных  рисков и другими).

Рассматриваемые затраты уменьшаются на величину доходов от операций по обслуживанию валютных кредитов, таких, как положительные  курсовые разницы при проведении переоценки начисленных процентов.

Следующие валютные операции, связанные с оплатой  в иностранной валюте затрат по обслуживанию валютных кредитов, осуществляются без  ограничений:

уплата процентов  за пользование кредитом;

платежи по договорам  об обеспечении исполнения кредитных  обязательств (договорам поручительства, банковской гарантии и другое);

платежи по договорам  страхования кредитных рисков при  условии, что срок их действия не превышает  пяти лет.

Порядок признания  затрат по полученным займам и кредитам установлен в зависимости от использования  полученных кредитных ресурсов.

Указанные затраты  являются расходами того периода, в  котором они произведены, и относятся  к операционным расходам, за исключением  их части, подлежащей включению в  стоимость инвестиционного актива - объекта имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию  требует значительного времени.

Включение в  текущие расходы затрат по займам и кредитам осуществляется в сумме  причитающихся платежей согласно условиям заключенных договоров, независимо от того, в какой форме и когда  фактически производятся указанные  платежи.

В соответствии с Планом счетов начисленные проценты по кредитам и займам, относимые  к операционным расходам, отражаются в бухгалтерском учете организации-заемщика на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы».

Таким образом, в составе бухгалтерской отчетности затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы  организации, отражаются в составе  операционных расходов и подлежат включению  в финансовый результат организации.

При использовании  займов и кредитов для предварительной  оплаты при приобретении материально-производственных запасов, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, расходы по обслуживанию указанных  займов и кредитов (в том числе  проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам) относятся организацией-заемщиком  на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной  оплатой и (или) выдачей авансов  и задатков на указанные выше цели.

При принятии к  бухгалтерскому учету материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление  других расходов, связанных с обслуживанием  полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем  порядке с отнесением указанных  затрат на операционные расходы организации-заемщика.

Если средства полученных займов и кредитов организация  использует для приобретения и (или) строительства инвестиционного  актива (основных средств, имущественного комплекса), требующего много времени  и затрат, но не предназначенного для  продажи, то расходы по обслуживанию кредита (займа) организацией-заемщиком (в том числе проценты за кредит) включаются в первоначальную стоимость  этого актива.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в  первоначальную стоимость инвестиционного  актива прекращается с первого числа  месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету или  ввода его в эксплуатацию. После  указанной даты все расходы по данному кредиту включаются в  операционные расходы организации.

Таким образом, курсовая разница, образовавшаяся при  переоценке задолженности по причитающимся  к уплате процентам, как составляющая затрат, связанных с обслуживанием  валютных кредитов, относится:

на увеличение стоимости материальных ценностей  в части затрат по кредитам и займам, взятым на приобретение материально-производственных запасов (иных ценностей, работ, услуг) и начисленным до их поступления (принятия к учету) в организацию;

к операционным расходам в части затрат по кредитам, взятым на текущие цели, а также  на приобретение материально-производственных запасов (иных ценностей, работ, услуг), начисленных после их поступления (принятия к учету) в организацию; приобретение (строительство) инвестиционных активов, по которым в бухгалтерском  учете не предусмотрено начисление амортизации; сооружение инвестиционных активов в случае прекращения  строительных работ более чем  на три месяца;

к инвестициям  в части затрат по кредитам, взятым на: приобретение (строительство) амортизируемых инвестиционных активов; текущие цели, но израсходованным на приобретение (строительство) инвестиционных активов.

Пример 2.

ЗАО «Альфа»  заключило кредитный договор  с банком на 30 дней в размере 10000 долларов США под 15 % годовых с выплатой процентов одновременно с возвратом  основной суммы долга. Кредит получен  на приобретение материалов. Материалы  приняты к учету 20 апреля.

Официальный курс доллара США составил:

1 апреля –  31,80 рубля/ USD;

4 апреля –  31,90 рубля/ USD;

20 апреля –  31,70 рубля/USD;

30 апреля –  31,60 рубля/USD.

В бухгалтерском  учете ЗАО «Альфа» сформированы следующие записи: