Налог на имущество физических лиц

Закон N 2003-1 связывает возникновение  обязанности по уплате налога на имущество  физических лиц с моментом приобретения физическим лицом права собственности. В силу ст. 209 ГК РФ право собственности  включает правомочия владения, пользования  и распоряжения имуществом. 
Согласно ст. 131 ГК РФ право собственности на имущество возникает с момента его государственной регистрации. Порядок государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним определен Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

В соответствии с гл. 16 ГК РФ имущество, признаваемое объектом налогообложения, может находиться в общей собственности, т.е. собственности двух или нескольких лиц. При этом имущество может находиться в общей собственности с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) или без определения таких долей (совместная собственность).

В связи с этим п. п. 2 и 3 ст. 1 Закона N 2003-1 установлены особенности определения плательщиков налога на имущество в отношении имущества, находящегося в общей собственности. Так, если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей долевой собственности нескольких физических лиц (физических лиц и организаций), налогоплательщиком в отношении этого имущества признается каждое из этих физических лиц соразмерно его доле в этом имуществе.

Если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится  в общей совместной собственности  нескольких физических лиц, они несут  равную ответственность по исполнению налогового обязательства. 
До 1 января 2010 г. в отношении имущества, находящегося в общей совместной собственности, плательщиком налога могло быть определено одно из лиц, имеющих в совместной собственности имущество, по соглашению между ними. Между тем применение соглашения между собственниками объекта налогообложения о признании одного из них в качестве налогоплательщика приводило к проблемам администрирования налога на имущество физических лиц. В связи с этим Законом N 283-ФЗ внесены изменения в п. 3 ст. 1 Закона N 2003-1, исключившие возможность применения такого соглашения. Указанные изменения вступили в силу с 1 января 2010 г.

Таким образом, согласно Закону N 2003-1 обязанность по уплате налога на имущество физических лиц возникает у каждого собственника имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Законом N 283-ФЗ внесены изменения  в ст. 2 Закона N 2003-1, уточняющие перечень объектов налогообложения, а также предусматривающие в качестве самостоятельного объекта обложения налогом на имущество физических лиц долю в праве общей собственности на имущество. Указанная норма Закона N 283-ФЗ, вступившая в силу с 1 января 2010 г., распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г. Так, в соответствии со ст. 2 Закона N 2003-1 (в ред. Закона N 283-ФЗ) объектами налогообложения признаются следующие виды имущества: жилой дом, квартира, комната, дача, гараж, иное строение, помещение и сооружение, а также доля в праве общей собственности на указанное имущество.

В ст. 16 Жилищного кодекса  РФ определены виды жилых помещений:

- жилой дом - индивидуально определенное здание, которое состоит из комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком здании;

- квартира - структурно обособленное помещение в многоквартирном доме, обеспечивающее возможность прямого доступа к помещениям общего пользования в таком доме и состоящее из одной или нескольких комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком обособленном помещении;

- комната - часть жилого дома или квартиры, предназначенная для использования в качестве места непосредственного проживания граждан в жилом доме или квартире.

До внесения изменений  в Закон N 2003-1, предусмотренных Законом N 283-ФЗ, доля в праве общей собственности  на имущество не была выделена в  качестве самостоятельного объекта  налогообложения, что приводило  к неопределенности толкования норм Закона N 2003-1.

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Налоговая база  по налогу на имущество физических  лиц

 

В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным  лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и обязательные элементы налогообложения, а именно объект налогообложения, налоговая  база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.

В силу п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Вместе с тем в Законе N 2003-1 налоговая база не выделена в качестве самостоятельного элемента налогообложения.

Указанное обстоятельство нередко  служило основанием для обжалования положений Закона N 2003-1 на предмет их конституционности. 
Так, по мнению заявителей, налог не может считаться законно установленным, поскольку в Законе N 2003-1 не определен стоимостный показатель, используемый в качестве налоговой базы для исчисления налога на имущество физических лиц.

Между тем, Конституционным Судом РФ в Определениях от 06.12.2001 N 258-О, от 21.12.2004 N 473-О, от 24.11.2005 N 493-О, от 24.02.2011 N 172-О-О, принятых по результатам рассмотрения жалоб на предмет соответствия Конституции РФ (ст. 57) отдельных положений Закона N 2003-1, сформулирован вывод о том, что в качестве стоимостного показателя, установленного для расчета налоговой базы по налогу на имущество физических лиц, определена инвентаризационная стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

В связи с этим в Определении  от 06.12.2001 N 258-О КС РФ указано, что требование п. 1 ст. 17 НК РФ об установлении всех существенных элементов налогообложения является обязательным для всех налогов, которые устанавливаются и вводятся в действие после вступления в силу части первой Налогового кодекса, т.е. после 1 января 1999 г. Прежние же акты законодательства о налогах и сборах принимались в соответствии с Законом РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

Кроме того, в Определениях от 24.11.2005 N 493-О и от 24.02.2011 N 172-О-О  КС РФ было отмечено, что для исчисления суммы налога на имущество физических лиц Законом N 2003-1 установлена конкретная стоимостная характеристика облагаемого имущества в виде его инвентаризационной стоимости, которая рассчитывается органами технической инвентаризации.

 Следовательно, такой  элемент налога, как налоговая база (стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения), в Законе N 2003-1 определен. При этом то обстоятельство, что названный элемент налогообложения не обособлен от порядка исчисления налога, не является основанием для признания оспариваемых положений Закона N 2003-1 неконституционными.

Согласно п. 3 Инструкции N 54 инвентаризационной стоимостью имущества признается восстановительная стоимость объекта с учетом износа и динамики роста цен на строительную продукцию, работы, услуги; а под суммарной инвентаризационной стоимостью - сумма инвентаризационных стоимостей строений, помещений и сооружений, признаваемых объектами налогообложения и расположенных на территории представительного органа местного самоуправления, устанавливающего ставки по данному налогу.

Оценка строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, осуществляется в Порядке, утвержденном Приказом Министерства архитектуры, строительства и жилищно-коммунального хозяйства РФ от 04.04.1992 N 87 (далее - Порядок оценки). В соответствии с Порядком оценки для целей налогообложения оценке не подлежат строящиеся строения, помещения и сооружения, самовольно возведенные, признанные непригодными для дальнейшей эксплуатации, бесхозяйные, а также назначение которых не определено. При этом инвентаризация строений, помещений и сооружений производится не реже чем раз в пять лет.

Определение инвентаризационной стоимости строений и сооружений для целей налогообложения осуществляется по восстановительной стоимости, уменьшенной на величину стоимостного выражения физического износа на момент оценки.

Определение восстановительной  стоимости строений и сооружений производится по сборникам укрупненных показателей восстановительной стоимости с ее последующим пересчетом на уровень цен 1991 г. по индексам и коэффициентам, введенным Постановлением Госстроя СССР от 11.05.1983 N 94 и Письмами Госстроя СССР от 06.09.1990 N 14-Д (по отраслям народного хозяйства) и Госстроя РСФСР от 24.09.1990 N N 15-148/6 и 15-149/6 (по отрасли "Жилищное хозяйство"), а затем на уровень цен года оценки по коэффициентам, утверждаемым органами исполнительной власти республик в составе Российской Федерации, краев, областей, автономных образований, г.г. Москвы и Санкт-Петербурга.

Для расчета указанных  коэффициентов рекомендовано использовать соотношения показателей, отражающих динамику изменения стоимости продукции в строительстве и стройиндустрии.

При недостаточности в  сборниках укрупненных показателей  номенклатуры аналогов бюро технической инвентаризации разрабатывает их и представляет заказчику на утверждение.

Физический износ жилых  зданий определяется по Правилам оценки физического износа жилых зданий (ВСН 53-86(р)).

Физический износ строений и сооружений (кроме жилых зданий), даты начала эксплуатации и нормативный  срок службы которых известны, определяется по срокам службы.

Физический износ строений и сооружений (кроме жилых зданий), даты начала эксплуатации и нормативный  срок службы которых неизвестны, определяется в соответствии с Рекомендациями по технической инвентаризации и регистрации зданий гражданского назначения.

Инвентаризационная стоимость  помещений, других площадей определенного функционального назначения рассчитывается исходя из инвентаризационной стоимости строения или сооружения, неотъемлемой частью которого они являются, по соотношению показателей (погонных метров, метров квадратных, метров кубических) помещения и объекта в целом. Для квартир, гаражных боксов, других помещений, принадлежащих гражданам на праве собственности, устанавливается единый функциональный показатель - кубический метр.

Инвентаризационная стоимость  приватизированных строений, помещений и сооружений в первый год начисления налога принимается равной их стоимости, определенной при приватизации.

Оценка строений, помещений  и сооружений, инвентаризационная стоимость  которых неизвестна, производится по сборникам норм для целей обязательного  государственного страхования в  ценах 1982 г. с учетом коэффициентов, введенных в 1987 г., и последующим пересчетом.

Таким образом, установление коэффициента, используемого для  перерасчета восстановительной стоимости строений и сооружений на уровень цен года оценки, отнесено к полномочиям субъектов Российской Федерации. Например, на основании Постановления Правительства Москвы от 08.12.2009 N 1353-ПП "Об установлении коэффициента пересчета восстановительной стоимости строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, для целей налогообложения в 2010 году" в Москве коэффициент пересчета восстановительной стоимости строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, на 2010 г. утвержден был в размере 42 к уровню цен на 1 января 1991 г. 
Как показывает правоприменительная практика, ряд муниципальных образований в отношении имущества, не имеющего инвентаризационной оценки, в целях налогообложения утверждают усредненную стоимость таких объектов. Согласно п. 1.2 Порядка оценки заказчиками работ по определению инвентаризационной стоимости объектов обложения налогом выступают органы исполнительной власти национально-государственных и административно-территориальных образований.

В соответствии с п. 1.3 Порядка  оценки исполнителями работ по определению инвентаризационной стоимости объектов обложения налогом являются местные бюро технической инвентаризации, которые при необходимости привлекают на договорной основе страховые, проектные, строительные и иные организации.

Определение инвентаризационной стоимости строений, помещений и  сооружений осуществляется по состоянию  на 1 января каждого года на основе данных инвентаризации, проводимой в соответствии с действующим законодательством (п. 1.4 Порядка оценки), и в порядке, описанном выше. 
Таким образом, применение усредненной стоимости по жилым и нежилым строениям, помещениям и сооружениям, не имеющим инвентаризационной оценки, в качестве налоговой базы по налогу на имущество физических лиц не предусмотрено действующим законодательством РФ.

На основании ст. 3 Закона N 2003-1 ставки налога на имущество физических лиц устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости в установленных Законом пределах. При этом представительным органам местного самоуправления (законодательным (представительным) органам государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) предоставлено право дифференцировать установленные Законом ставки в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости и типа использования объекта налогообложения (жилое помещение или нежилое, используется для коммерческих или некоммерческих (личных) нужд).

Комментируемой статьей  установлены следующие пределы налоговых ставок:

при суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения до 300 тыс. руб. включительно ставка налога на имущество может быть установлена до 0,1% включительно;

при суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения свыше 300 тыс. до 500 тыс. руб. (включительно) ставка налога устанавливается в пределах свыше 0,1 до 0,3% (включительно);

при суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения свыше 500 тыс. руб. ставка налога устанавливается в пределах свыше 0,3 до 2% (включительно).

Указанные пределы стоимостных  категорий имущества и соответствующих им ставок по налогу на имущество физических лиц были уточнены Законом N 283-ФЗ, вступившим в силу с 1 января 2010 г., поскольку ранее в правоприменительной практике возникала неопределенность по поводу необходимости включения верхних и нижних пределов налоговых ставок в ту или иную категорию.