Нормативно-правовая модель применения подоходного налога физических лиц в Республике Беларусь

1. При определении налоговой базы учитываются все доходы плательщика, полученные как в денежной, так и в натуральной формах [34, абз. 1 п. 1 ст. 156].

2. Какие-либо удержания  из доходов плательщика налоговую  базу не уменьшают [34, абз. 2 п. 1 ст. 156]. При этом удержания могут производиться по распоряжению плательщика, решению суда или иных органов.

В качестве примеров удержаний можно привести:

- удержания из заработной  платы работников по их письменному  заявлению для производства безналичных  расчетов [41, ст. 107]. Такие удержания осуществляются по их письменному заявлению в целях решения бытовых, социальных вопросов, в том числе связанных с выплатой сумм по кредитному договору, коммунальных платежей, профсоюзных взносов [20,  подп. 1.1];

- обязательные удержания  по исполнительным листам, к которым относятся: алименты, административные штрафы и прочие суммы по исполнительным документам в пользу юридических и физических лиц, удержания сумм из заработной платы лиц, осужденных к исправительным работам;

- удержания из заработной  платы работника по инициативе нанимателя согласно ст. 107 ТК, в том числе для возвращения аванса, для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного на служебную командировку или перевод в другую местность, на хозяйственные нужды, если работник не оспаривает основания и размер удержания, при возмещении ущерба, причиненного по вине работника нанимателю, в размере, не превышающем его среднемесячного заработка [41, ч. 1 ст. 408].

Пример.  Заработная  плата  сотрудника организации за январь текущего года  составляет  3200000  руб. По его заявлению ежемесячно удерживается из зарплаты  500000  руб.  в  счет погашения кредита. Кроме того, на основании исполнительного   листа   также   ежемесячно   удерживается   из   зарплаты административный штраф в размере 1000000 руб.

Поскольку  для целей исчисления подоходного налога указанные удержания не уменьшают его налоговую базу и оснований для предоставления стандартного налогового  вычета не имеется (ч. 2 п. 1 ст. 156 НК, подп. 1.1 ст. 164 НК), то  подоходный  налог  исчисляется с суммы начисленной заработной платы, то есть с 3200000 руб.

3. Налоговая база определяется  отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены  различные налоговые ставки [34, п. 2 ст. 156]. При определении налоговой базы отдельно по каждой применяемой ставке учитывается сумма всех доходов плательщика, подлежащая обложению по соответствующей ставке.

Пример.   Сотруднику  организации  за  март  текущего  года начислены следующие доходы:

     - заработная плата в размере 3500000 руб.;

     - вознаграждение  по договору подряда в размере 500000 руб.

          Заработная  плата  и  вознаграждение  облагаются по ставке подоходного налога  в  размере  12% (п. 1 ст. 173 НК). Следовательно, налоговую базу по указанным  доходам  нужно  определять  суммарно.  Она составит 4000000 руб. (3500000  руб. + 500000 руб.). Так как на получение стандартного налогового вычета  сотрудник права не имеет, сумма исчисленного налога,  которая  должна  быть  удержана  и  перечислена в бюджет, составит 480000 руб. (4000000 руб. x 12%).

Для доходов, в отношении которых установлены ставки подоходного налога в размере 12% и 9%, предусмотренные п. 1 и 3 ст. 173 НК, налоговая база определяется за каждый календарный месяц налогового периода как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму стандартных, социальных, имущественных, профессиональных налоговых вычетов.

Для доходов, в отношении которых установлена ставка подоходного налога в размере 15%, предусмотренная п. 4 ст. 173 НК, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму профессиональных, стандартных, социальных, имущественных и налоговых вычетов.

При этом если налогооблагаемые доходы меньше вычетов, то налоговая база равна нулю.

Для доходов, в отношении которых установлены налоговые ставки в фиксированных суммах, предусмотренные п. 2 ст. 173 НК, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты не применяются [34, п. 4 ст. 156].

По доходам, начисленным плательщику по итогам каждого месяца, в отношении которых применяются налоговые ставки 12% и 9% [34, п. 1 и 3 ст. 173], налоговая база определяется ежемесячно, но с учетом некоторых особенностей. В частности:

- доходы (за период нахождения  плательщика в отпуске, пособия  по временной нетрудоспособности, перерасчеты доходов за выполнение  трудовых или иных обязанностей), исчисленные в одном месяце, но  приходящиеся на другие месяцы (в том числе предыдущего или следующего календарного года), включаются в налоговую базу месяца, за который они начислены [34, подп. 3.1 ст. 175]. При этом из начисленного дохода производится вычитание стандартных налоговых вычетов в размерах, действовавших в месяце, за который исчисляется подоходный налог с физических лиц [34, подп. 3.4 ст. 175];

- доходы, выплачиваемые в  виде индексации заработной платы  и денежного довольствия в  связи с повышением цен на  товары (работы, услуги), в виде премий  и вознаграждений любого характера и периодичности, по договорам гражданско-правового характера включаются в налоговую базу того месяца, в котором они начислены, независимо от того, за какие периоды эти суммы выплачиваются [34, подп. 3.3 ст. 175].

4. Если доходы (расходы, принимаемые к вычету) получены (понесены) плательщиком в иностранной валюте, то они пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату фактического получения доходов.

      Пример.  25.01.2012  физическое  лицо  получает  из-за рубежа денежный перевод  в  иностранной  валюте - дивиденды в сумме 10000 рос.руб. В данном случае  необходимо  пересчитать  полученную  сумму  в  белорусские рубли по курсу,  установленному  Национальным  банком  Республики  Беларусь, на день получения - 270 руб. Налоговая база составит 2700000 руб.

Кроме того, следует учитывать, что для физических лиц, признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, и для физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, налоговая база исчисляется одинаково - с учетом всех льгот. Однако существует особый порядок налогообложения некоторых доходов плательщиков, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь.

Налоговая база для доходов, исчисленных налоговым органом исходя из сумм превышения расходов над доходами в соответствии с законодательством о декларировании физическими лицами доходов и имущества, определяется как денежное выражение суммы такого превышения. При этом налоговые вычеты тоже не применяются [34, п. 5 ст. 156].

Доходами в натуральной форме признаются доходы в виде товаров, работ, услуг, иного имущества.

Товаром признается имущество (за исключением имущественных прав), реализуемое либо предназначенное для реализации, если иное не установлено таможенным законодательством [34, п. 1 ст. 29].

Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц [34, п. 1 ст. 30].

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В частности, к таким доходам относятся:

- оплата (полностью или  частично) за плательщика организациями или физическими лицами товаров (работ, услуг), иного имущества или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах;

- полученные плательщиком  товары, выполненные в его интересах  работы, оказанные услуги на безвозмездной основе;

- доходы в виде оплаты труда в натуральной форме [34, п. 2 ст. 157].

Если плательщик частично оплатил товары, работы, услуги, иное имущество, то при определении налоговой базы эта сумма не учитывается, то есть:

     Пример.   Организация   имеет  на  балансе  базу  отдыха,  на  которой проходят  оздоровление   работники   организации.  Согласно   коллективному договору установлена частичная оплата работником путевки  в  размере 10% ее стоимости.  Налоговая  база  для исчисления подоходного налога со стоимости путевки  будет  определяться  как разница между полной стоимостью путевки и суммой, оплаченной работником.

При получении плательщиком дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества от организаций и индивидуальных предпринимателей налоговая база определяется:

- как стоимость (с учетом  налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров - и  акцизов) товаров (работ, услуг), иного  имущества, исчисленная исходя из  регулируемых розничных цен;

- как стоимость (с учетом  налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров - и  акцизов) товаров (работ, услуг), иного  имущества, исчисленная исходя из  цен (тарифов), применяемых такими  организациями и индивидуальными  предпринимателями на дату начисления плательщику дохода - при отсутствии регулируемых розничных цен [34, ч. 1 п. 1 ст. 157].

Регулируемая цена (тариф) - это цена (тариф), устанавливаемая соответствующими государственными органами, осуществляющими регулирование ценообразования, или определяемая субъектом ценообразования (юридическим лицом, предпринимателем) с учетом установленных этими органами определенных ограничений. При этом регулируемая цена (тариф) может иметь фиксированную или предельную величину [36, ст. 3].

Если при получении плательщиком дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества от организаций и индивидуальных предпринимателей отсутствуют цены (тарифы), применяемые этими организациями и индивидуальными предпринимателями, или такой доход получен от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, то налоговая база определяется в зависимости от вида получаемого имущества [34, ч. 2 п. 1 ст. 157]:

- отношении зданий и сооружений - в размере оценочной стоимости, определенной на дату получения дохода территориальными организациями по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним. При отсутствии такой стоимости - в размере стоимости, определенной в порядке, установленном законодательством для исчисления налога на недвижимость с физических лиц;

- в отношении акций - в размере их номинальной стоимости;

- в отношении долей (вкладов) в уставных фондах организаций, паев в производственных и потребительских кооперативах - по балансовой стоимости имущества юридического лица, приходящегося на долю (вклад) физического лица в уставном фонде организации либо пай физического лица в производственных и потребительских кооперативах;

- в отношении стоимости предприятия как имущественного комплекса - по балансовой стоимости имущества предприятия;

- в отношении земельных участков - по их кадастровой стоимости;

- в отношении иного имущества, не указанного в настоящей части, работ и услуг - по цене (тарифу) на идентичные имущество, работы и услуги на основании сведений изготовителей, исполнителей, субъектов торговли о ценах (тарифах) на товары, работы, услуги, содержащихся в специальных отечественных и зарубежных справочниках, каталогах, периодических изданиях, информационных материалах субъектов торговли (в том числе размещенных на сайтах в глобальной компьютерной сети Интернет). При наличии двух и более источников информации, содержащих сведения о ценах (тарифах) на идентичные имущество, работы, услуги, налоговая база определяется исходя из сведений о наименьшей цене (тарифе). При определении цен (тарифов) на идентичные имущество, работы, услуги принимаются во внимание сделки, предусматривающие денежную форму исполнения обязательств, между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда наличие отношений между этими лицами не повлияло на условия таких сделок.

Идентичными товарами признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки, если иное не установлено для определения таможенной стоимости товаров таможенным законодательством, в том числе международными договорами Республики Беларусь, формирующими договорно-правовую базу таможенного союза. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество, товарный знак, функциональное назначение и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При этом незначительные различия во внешнем виде таких товаров могут не учитываться [22, п. 2 ст. 29].

Идентичными работами (услугами) признаются работы (услуги), имеющие одинаковые характерные для них основные признаки

Пример.  В марте текущего года работник организации, являющейся местом его  основной работы, безвозмездно получает от этой организации по договору дарения  автомобиль.  Это  признается его доходом, полученным в натуральной форме и подлежащим обложению подоходным налогом. Поскольку на автомобиль не применяется   регулируемая   розничная   цена,  а  также  в  отношении  его отсутствует  цена,  применяемая  этой  организацией,  то налоговая база при исчислении  подоходного  налога в данном случае определяется исходя из цены на идентичное имущество.

      Остаточная  стоимость  автомобиля  составляет  10000000 руб. Стоимость автомобиля, определенная исходя из цены на идентичное имущество, составляет 7800000 руб.