Нормативно-правовая модель применения подоходного налога физических лиц в Республике Беларусь

Доходы физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, полученные от источников в Республике Беларусь, признаются объектом обложения подоходным налогом [34, подп. 1.2 ст. 153].

При этом для целей исчисления подоходного налога доходы физического лица, не признаваемого налоговым резидентом, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций, связанных с ввозом товаров на территорию Республики Беларусь и (или) приобретением товаров (работ, услуг) на территории Республики Беларусь, не относятся к доходам, полученным от источников в Республике Беларусь. Это положение применяется в случае, если местом реализации приобретенных и (или) ввезенных товаров не признается территория Республики Беларусь.

Физическими лицами, не признаваемыми налоговыми резидентами Республики Беларусь, могут быть получены доходы от реализации имущества на территории Республики Беларусь, и такое имущество может быть реализовано как организации и (или) индивидуальному предпринимателю, так и физическому лицу.

Следует отметить, что реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок. Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав могут признаваться также иные операции в случаях, предусмотренных НК или актами Президента Республики Беларусь [22, ч. 1, 2 п. 1 ст. 31]. Поэтому под реализацией также понимаются сделки в виде договоров мены (с доплатой и без), ренты (за плату).

При реализации физическим лицом, не признаваемым налоговым резидентом Республики Беларусь, имущества организациям и (или) индивидуальным предпринимателям источник выплаты дохода, признаваемый в данной ситуации налоговым агентом, обязан исчислить, удержать у этого физического лица и перечислить в бюджет сумму налога в соответствии со ст. 175 НК, исчисленную по ставке 12%, установленной п. 1 ст. 173 НК.

Однако при невозможности удержать исчисленную сумму подоходного налога с доходов физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, - граждан (подданных) иностранного государства и лиц без гражданства (подданства) перечисление в бюджет подоходного налога производится за счет средств налогового агента. При уплате подоходного налога этими физическими лицами ранее уплаченная налоговым агентом сумма подоходного налога подлежит возврату налоговому агенту [34, ч. 2, 3 п. 6 ст. 181].

Особенности исчисления и уплаты налога с доходов плательщиков, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, полученных от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, за реализованные им товары (работы, услуги), иное имущество, установлены ст. 177 НК. Однако следует учитывать, что подоходный налог исчисляется и уплачивается в соответствии с этой статьей НК, если указанные в ней физические лица не обязаны в соответствии с гл. 35 НК уплачивать с полученного дохода единый налог с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц.

До начала реализации товаров (работ, услуг), иного имущества физические лица, не признаваемые налоговыми резидентами Республики Беларусь, представляют в налоговый орган по месту предполагаемого получения дохода налоговую декларацию (расчет) с указанием предполагаемого дохода, определяемого исходя из общей стоимости реализуемых товаров, иного имущества, выполняемых работ, оказываемых услуг [34, ч. 1 п. 2 ст. 177].

Уплата подоходного налога осуществляется плательщиками по месту получения предполагаемого дохода до начала реализации товаров (работ, услуг), иного имущества, кроме недвижимого, на основании извещения налогового органа. При реализации недвижимого имущества уплата налога осуществляется по месту получения предполагаемого дохода на основании извещения налогового органа в течение 5 рабочих дней со дня получения такого извещения [34, ч.2, 3 п. 2 ст. 177].

При прекращении извлечения доходов на основании налоговой декларации (расчета), представляемой плательщиками в течение 5 рабочих дней со дня прекращения извлечения ими доходов, налоговым органом производится расчет подоходного налога, исходя из фактически полученных доходов.

Сумма подоходного налога, исчисленная налоговым органом исходя из предполагаемого дохода и уплаченная в бюджет плательщиком, засчитывается в счет уплаты суммы подоходного налога, исчисленной исходя из фактически полученных доходов. Суммы подоходного налога, исчисленные налоговым органом исходя из фактически полученных доходов на основании соответствующей налоговой декларации (расчета) и подлежащие доплате в бюджет, уплачиваются плательщиками в течение 5 рабочих дней со дня получения извещения налогового органа [34, п. 4 ст. 177].

Следует напомнить, что при реализации физическими лицами, не признаваемыми налоговыми резидентами Республики Беларусь, товаров (работ, услуг), иного имущества (в том числе недвижимого) физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, с которыми они в соответствии с законодательством состоят в отношениях близкого родства или свойства, опекуна, попечителя и подопечного, получаемый ими доход не подлежит налогообложению, за исключением дохода, полученного указанными физическими лицами в результате заключения между ними, договоров купли-продажи и (или) иных гражданско-правовых договоров, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности. При этом к лицам, состоящим в отношениях близкого родства, для целей исчисления подоходного налога относятся родители (усыновители), дети (в том числе усыновленные, удочеренные), родные братья и сестры, дед, бабка, внуки, прадед, прабабка, правнуки, супруги, а к лицам, состоящим в отношениях свойства, - близкие родственники другого супруга, в том числе умершего.

Плательщики обязаны представить в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) о суммах доходов, полученных ими в течение календарного года, не позднее 1 марта года, следующего за истекшим календарным годом [34, п. 2 ст. 178, п. 1 ст. 180], и уплатить исчисленную в соответствии с декларацией (расчетом) сумму налога не позднее 15 мая года, следующего за отчетным календарным годом, если они получили следующие виды доходов, подлежащие налогообложению:

1. Доходы, полученные от  физических лиц, не являющихся налоговыми агентами;

2. Доходы, полученные физическими  лицами - налоговыми резидентами Республики Беларусь от источников за пределами Республики Беларусь;

3. Другие доходы, удержание  подоходного налога с которых  не возложено на налоговых  агентов.

Отношения, возникающие при сдаче в аренду (субаренду) нежилых помещений, машино-мест, регулируются ГК. Наем (поднаем) жилых помещений регулирует Жилищный кодекс Республики Беларусь.

Доходы плательщиков от источников в Республике Беларусь, получаемые от сдачи имущества в аренду (внаем), признаются объектом обложения подоходным налогом [34, п. 1 ст. 153, подп. 1.4 ст. 154].

Плательщик обязан своевременно и в полном объеме уплачивать в бюджет подоходный налог в фиксированных суммах.

Следует отметить, что в отношении доходов от сдачи жилых и (или) нежилых помещений, машино-мест, для которых налоговые ставки установлены в фиксированных суммах, налоговая база подоходного налога определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, и налоговые вычеты не применяются. Сумма подоходного налога исчисляется по доходам от сдачи жилых и (или) нежилых помещений, машино-мест исходя из размера фиксированных сумм подоходного налога.

Пунктом 1 ст. 179 НК предусмотрено два способа исчисления и уплаты подоходного налога в фиксированных суммах по выбору плательщика, получающего такие доходы:

1. За весь календарный  год не позднее рабочего дня, следующего за установленным  в договоре сроком фактического  предоставления жилых и (или) нежилых  помещений, машино-мест в аренду (субаренду), наем (поднаем).

Уплата фиксированных сумм подоходного налога за каждый последующий календарный год производится не позднее 1-го числа года, за который осуществляется уплата подоходного налога. При изменении налоговых ставок в течение календарного года, за который фиксированные суммы подоходного налога уплачены, такие суммы перерасчету не подлежат.

2. За один месяц не  позднее рабочего дня, следующего  за установленным в договоре  сроком фактического предоставления  жилых и (или) нежилых помещений, машино-мест в аренду (субаренду), наем (поднаем), а в последующем - ежемесячно не позднее 1-го числа месяца, за который осуществляется уплата подоходного налога.

При изменении размеров налоговых ставок подлежащие уплате фиксированные суммы подоходного налога пересчитываются с месяца, следующего за месяцем, в котором произошло изменение.

При получении доходов от сдачи жилых и (или) нежилых помещений, машино-мест в течение месяца (первое получение доходов после заключения договора либо получение их после возобновления договора), а также в случае прекращения получения таких доходов в течение месяца исчисление фиксированных сумм подоходного налога за этот месяц производится пропорционально количеству дней сдачи жилых и (или) нежилых помещений, машино-мест в аренду (субаренду), внаем (поднаем) в указанном месяце.

Следует отметить, что в отношении доходов физических лиц от сдачи в аренду (внаем) имущества организациям и индивидуальным предпринимателям фиксированные налоговые ставки не применяются. Источник выплаты дохода, признаваемый в данной ситуации налоговым агентом, обязан исчислить, удержать у этого физического лица и перечислить в бюджет подоходный налог, исчисленный по ставке 12%.

Основной обязанностью налоговых агентов являются исчисление, удержание у плательщика и перечисление в бюджет исчисленной суммы подоходного налога [34, п. 1 ст. 175].

При этом указанные обязанности возникают в том случае, если налоговый агент является источником выплаты доходов физических лиц [34, п. 2 ст. 175].

У налогового агента могут возникнуть случаи, когда он является источником выплаты дохода, но удержать подоходный налог не имеет возможности.

Это может касаться выплат в натуральной форме. Так, в случае если физическим лицом получен доход в натуральной форме, то удержание у плательщика исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом плательщику.

Однако если подоходный налог удержать невозможно по причине отсутствия ему денежных выплат и (или) отказа плательщика внести причитающиеся суммы подоходного налога, то налоговый агент обязан направить в налоговый орган сообщение о сумме задолженности по налогу. Сообщение направляется в налоговый орган по месту жительства физического лица в месячный срок со дня выявления указанных фактов [34, ч. 1 п. 5 ст. 181].

Налоговый орган по месту жительства плательщика в 30-дневный срок со дня получения сообщения о сумме задолженности по налогу вручает плательщику извещение на уплату подоходного налога. Уплата подоходного налога плательщиками производится в 30-дневный срок со дня вручения налоговым органом такого извещения [34, ч. 2, 3 п. 5 ст. 181].

Сведения представляются ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим календарным годом, на магнитных носителях в порядке и по форме, утвержденным Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь. При численности физических лиц, получивших доходы, до 10 человек налоговые агенты могут представлять такие сведения на бумажных носителях в порядке и по форме, утвержденным тем же ведомством.

Излишне удержанные суммы подоходного налога засчитываются налоговым агентом в уплату предстоящих платежей подоходного налога либо возвращаются плательщику. При этом с 2012 года упразднена обязанность подачи плательщиком заявления для возврата подоходного налога.

Возврат подоходного налога осуществляется налоговым агентом при:

- прекращении налоговым  агентом выплат доходов плательщику (в том числе вследствие прекращения  трудового договора (контракта), расторжения  гражданско-правового договора либо  по иной причине);

- излишнем удержании налоговым  агентом сумм подоходного налога с доходов плательщика, полученных в предшествующие налоговые периоды, но не более чем за 3 предшествующих года. Следует отметить, что с 2012 года отменена обязанность налогового агента согласовывать с налоговым органом возможность проведения перерасчета подоходного налога с доходов, полученных плательщиком в предшествующих налоговых периодах [34, п. 4 ст. 181].

Возврат излишне удержанного налога производится за счет общей суммы подоходного налога, подлежащей удержанию с доходов плательщиков и уплате в бюджет, или за счет собственных средств налогового агента с последующим возмещением этих расходов за счет общей суммы подоходного налога, подлежащей удержанию с доходов плательщиков и уплате в бюджет.

Если налоговый агент не имеет возможности осуществить возврат налога по причине отсутствия выплат доходов физическим лицам (в том числе вследствие прекращения трудового договора (контракта), расторжения гражданско-правового договора) либо налоговый агент не осуществляет финансово-хозяйственную деятельность, то возврат подоходного налога производится налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента. Для этого плательщик представляет заявление в этот налоговый орган. Налоговый орган не позднее 5 дней со дня подачи заявления плательщика истребует у налогового агента документы, подтверждающие факт излишнего удержания и перечисления в бюджет подоходного налога с доходов плательщика. Налоговый агент обязан в 7-дневный срок со дня получения обращения налогового органа представить в налоговый орган вышеуказанные документы. Возврат плательщику излишне удержанного налога производится налоговым органом не позднее 1 месяца со дня подачи заявления плательщиком.

Налоговым органом может быть принято решение об отказе в проведении возврата налога, если при рассмотрении заявления плательщика факт излишнего удержания подоходного налога не подтвержден либо налоговым агентом не представлены вышеуказанные документы.