Анализ системы бюджетирования ОАО «ЛОЭСК»

                            1.3. Контроль исполнения бюджета

Сегодня эффективное управление основано на системе планирования деятельности компании и контроле исполнения разработанных бюджетов. Главный инструмент контроля – выявление отклонений фактически достигнутых показателей от запланированных. Менеджменту нужно принимать оперативные решения и воздействовать на работу предприятия, только если возникшие отклонения существенны. Для того чтобы сконцентрировать внимание руководителей на существенных отклонениях, вам потребуется проанализировать работу компании за предшествующие годы, рассчитать диапазон допустимых отклонений и внедрить систему извещений.

Система управления, при которой внимание менеджмента, в том числе финансового директора, акцентируется только на существенных отклонениях фактически достигнутых результатов от плановых (нормативных) значений, в мировой практике получила название «Управление по отклонениям» (Management by exсeption). В целом, для того чтобы внедрить управление по отклонениям, необходимо разработать отчетность, в которой показатели деятельности компании, имеющие существенные отклонения от плановых значений, каким-либо образом выделяются (цветовое выделение, крупный шрифт и т.д.). Это позволяет финансовому директору быстро оценить сложившуюся в компании ситуацию. Однако для того, чтобы реализовать такой подход на практике, нужно определить, какие отклонения от плана можно считать допустимыми. При этом следует учесть, что пределы допустимых отклонений, устанавливаемые в компании, с одной стороны, должны быть как можно более «узкими», чтобы обеспечить выполнение поставленных задач, а с другой – не должны давать повода для «ложной» тревоги, когда отклонения связаны с объективными особенностями контролируемой деятельности. Например, при плане производства 100 штук в день какой фактический объем выпуска можно считать нормальным – 99 или 90? Аналогичный вопрос возникает и в случае, если фактический объем производства превышает запланированное значение, так как это потребует корректировки производственной программы, плана закупки сырья и материалов и т.д.

Стоит отметить, что большинство бюджетов компании составляется для различных периодов (месяц, квартал, год). С этой же периодичностью должен проводиться и контроль их исполнения, а значит, для каждого бюджетного периода необходимо определить диапазон допустимых отклонений. При этом нужно обеспечить их согласованность. Иначе говоря, если ежемесячные показатели деятельности находятся в допустимых пределах, то отклонение фактически достигнутых результатов за год от плановых также не должно превышать установленных нормативов.

Оценивая существенность отклонений, нужно учитывать ряд факторов.

Во-первых, специфику деятельности компании. Во-вторых, немаловажную роль играет период планирования. Чем больше срок, на который составляется бюджет, тем уже должны быть границы допустимых отклонений в процентном выражении, а не в абсолютных величинах. Не следует забывать и о требованиях руководства к стабильности работы компании. На будущий год всегда могут быть заданы более жесткие требования к точности исполнения бюджетов, чем в прошедшем году.

На практике при определении границ отклонений в основном используют два подхода:

экспертные оценки;

статистический анализ.

Метод экспертных оценок, используемый для определения допустимых отклонений, получил наибольшее распространение на практике, так как не требует сложных расчетов, а пределы отклонений определяются на основе экспертного мнения. В качестве экспертов, как правило, выступают руководители подразделений, ответственные за тот или иной операционный бюджет. Однако точность определенных таким образом пределов отклонений достаточно низкая. Иначе говоря, сотрудники заинтересованы в том, чтобы принимаемые в компании границы отклонений были как можно больше – это позволит им снять с себя ответственность за невыполнение поставленных задач. Либо возникает обратная ситуация, когда принятые границы отклонений крайне «узкие». В результате при проведении планово-фактического анализа большинство бюджетных статей в системе управления по отклонениям будут выделены как требующие срочного вмешательства менеджмента, в то время как на самом деле лишь по немногим из них отклонения будут действительно существенны. Использование экспертного метода оценки оправдано на предприятиях, реализующих единичную или мелкосерийную продукцию, новые проекты, в строительных и ведущих научно-исследовательские работы компаниях. Иначе говоря, этот метод оценки востребован в случаях, когда отсутствуют данные за предшествующие периоды, которые можно было бы использовать для анализа возникающих расхождений планируемых и фактически достигнутых результатов деятельности.

Статистический анализ отклонений, возникавших в предшествующие бюджетные периоды, позволяет дать обоснованную оценку границ допустимых отклонений. Однако стоит отметить, что использование этого подхода возможно только в компаниях с серийным и поточным производством, в транспортных компаниях, на предприятиях добывающих отраслей и т.д. Другими словами, на тех предприятиях, которым в силу специфики деятельности свойственна цикличность хозяйственных операций. Это предполагает существование в компании данных за несколько лет о выполнении бюджетов и позволяет выявить те отклонения, которые требовали особого внимания финансового директора.

Результаты деятельности компании, как правило, нельзя спланировать со стопроцентной точностью, так как они зависят от многих случайных факторов, которые не могут быть учтены. Поэтому, оценивая пределы допустимых отклонений, можно использовать методы теории вероятностей и статистического анализа и значение по любой из бюджетных статей рассматривать как случайную величину.

Оценивая существенность отклонения фактически достигнутых результатов деятельности компании от запланированных, нужно руководствоваться следующим:

отклонения нормальны, если разница между фактическим значением и запланированным по той или иной статье бюджета не превышает значения среднеквадратического отклонения;

отклонения не существенны, если разница между планом и фактом находится в интервале от одного до двух среднеквадратических отклонений;

отклонение существенно и требует немедленного вмешательства менеджмента, если расхождение фактических и плановых показателей в два раза превышает значение среднеквадратического отклонения.

Определенные таким способом диапазоны отклонений позволяют формировать наглядную для менеджмента отчетность об исполнении бюджетов, в которой все несущественные расхождения запланированных и фактических показателей будут игнорироваться, а наиболее значимые факты невыполнения или перевыполнения плана - выделяться. На практике при таком подходе более 70% отклонений будет отфильтровано, что позволит финансовому директору уделить больше времени анализу причин появления существенных расхождений между плановыми и фактическими показателями.

Основным элементом системы контроля является отчетность об отклонениях. Она может формироваться ежедневно, еженедельно или ежемесячно в зависимости от характера контролируемых показателей и представляться руководителю в виде справок (извещений) об отклонениях либо отчетов, в которых показатели, имеющие существенные отклонения от плановых, каким-либо образом выделяются из их общего перечня. Наиболее простой вариант – цветовое выделение в отчете показателя, который имеет существенное отклонение от плана. Выбор цвета зависит от величины отклонений: позитивные отклонения закрашиваются оттенками зеленого цвета, негативные – красного, а значения в пределах нормы не выделяются. Цветовое выделение позволяет руководителю быстро оценить сложившуюся обстановку в компании и сконцентрировать внимание только на тех показателях, которые имеют негативные тенденции. Однако можно использовать и другие способы выделения показателей, требующих внимания финансового директора, например, путем дополнительных комментариев в отчете, выделение шрифтом, акцентирующим внимание руководителя на нужном показателе. В последнее время все большее распространение получают диаграммы типа «спидометр». На них цветом выделяются сектора: «Норма», «Лучше», «Хуже», а положение стрелки свидетельствует о состоянии показателя.

Перед внедрением системы контроля за отклонениями целесообразно разработать регламент данного процесса. Он должен содержать следующие основные положения: – описание методики контроля за отклонениями, которая должна быть достаточно ясной для специалистов не только финансовой службы, но и других подразделений (например, для директора по продажам, специалистов департамента маркетинга и т.д.);

форму извещения об отклонениях, которая более наглядна и эффективна, чем внесение пометок в стандартные отчеты;

сроки и порядок передачи извещений;

порядок обратной связи – может потребоваться получение дополнительных аналитических сведений;

указание ФИО лиц, ответственных за принятие решения. Возможно разделение уровня полномочий для принятия таких решений в зависимости от величины отклонения;

сроки для принятия решений по выявленным отклонениям.

Автоматизировать технологию управления по отклонениям можно с помощью любых программных продуктов, позволяющих составлять бюджеты и собирать данные об их исполнении. Однако наиболее полезными для финансового директора будут системы, относящиеся к категории информационно-аналитических (Cognos, Plan Designer, Oracle BI, SAP SEM и т.д.), поскольку в них реализованы удобные средства формирования и анализа отчетов, а также возможность решать различные задачи моделирования и прогнозирования. Другими словами, финансовый директор не только будет проинформирован о наиболее существенных отклонениях, возникших при исполнении бюджетов, но и сможет смоделировать последствия тех или иных решений, призванных устранить возникшие отклонения.

Возникающие отклонения фактических результатов от плановых показателей становятся предметом оперативных совещаний – на уровне менеджеров среднего звена либо стратегических сессий – на уровне высшего руководства. В ходе совещаний проводится детальный анализ фактической деятельности предприятия, факторов, вызвавших наибольшие отклонения, и вырабатываются необходимые управленческие решения. На практике на любом предприятии возникает ряд типичных сложностей. Например, какое отклонение считать критичным, а какое допустимым? Или, скажем, если часть показателей подразделения перевыполнена, а часть недовыполнена – хорошо сработало подразделение или плохо? Для преодоления этих трудностей предлагается множество различных методов, суть которых, как правило, сводится к нормированию целевых, допустимых и критических значений показателей и установлению неких формальных правил принятия управленческих решений на основе показателей. Типичные недостатки этих методов известны – их сложность, с одной стороны, и недостаточная надежность даваемых рекомендаций – с другой.

В целом в практической работе менеджеров основным инструментом интерпретации показателей и принятия решений остаются здравый смысл и накопленный опыт, а формальные методы анализа – источником вспомогательной информации.

В заключение стоит отметить, что использование системы управления по отклонениям позволяет существенно сократить объем информации, поступающей к финансовому директору, уменьшить количество и повысить качество ежедневно принимаемых им решений, а также своевременно выявить наиболее проблемные участки работы на предприятии.

                                        II.  Роль и значение бюджетирования  

                   2.1 Разработка главного бюджета и взаимосвязь его элементов

Бюджетирование начинается с разработки главного бюджета, т. е. плана производственно-финансовых операции, составляющих деятельность предприятия на бюджетный период. Бюджет не имеет стандартизованной формы (в отличие от бухгалтерской финансовой отчетности). Бюджет должен представлять информацию доступно и ясно, чтобы его содержание было понятно пользователю. Бюджет может не содержать одновременно данных о доходах и расходах, нет необходимости, чтобы они были сбалансированы. Например, в бюджете закупок материалов представлены сведения только о планируемых расходах сырья и полуфабрикатов. Структура бюджета зависит от объекта планирования, размера организации и степени квалификации разработчиков. Детализированные бюджеты составляются на один год с подразделением их на кварталы, месяцы или 13 четырехнедельных периодов.

        Основными  этапами процесса составления главного бюджета являются:

- рассмотрение текущей  программы, включающей общие планы, направления и политику, предложения  и ограничения, используемые при  подготовке бюджетных оценок;

-   составление бюджета  продаж;

- подготовка других бюджетов менеджерами центров ответственности при поддержке (но не доминировании) персонала бюджетного отдела предприятия;

- переговоры по согласованию  основного бюджета между менеджерами  центров ответственности и руководителями  предприятия, в результате которых возникают обязательства между ними;

- координация и корректировка  по мере продвижения  первоначальных  бюджетов вверх по системе  управления предприятием;

- утверждение высшим руководством  и Советом директоров основного  бюджета;

- рассылка утвержденного бюджета по центрам ответственности на нижние уровни предприятия.

Состав элементов главного бюджета, особенно его операционной части, во многом зависит от вида деятельности организации. Главный бюджет – это финансовое, количественно определенной выражение маркетинговых и производственных, необходимых для достижения поставленных целей деятельности предприятия.