Аудит правильности принятия к бухгалтерскому учету нематериальных активов

Содержание:

 

Введение

В условиях рыночной экономики  в период предоставления самостоятельности  организациям резко возросла роль бухгалтерского учета, как уникального источника  для принятия обоснованных управленческих решений в достижении цели организации. Для достоверной оценки ее финансового и имущественного положения перед бухгалтерским учетом стоят задачи формирования достоверных данных для расчета показателей деятельности организации, а также обеспечения этой информацией внутренних и внешних показателей. Одним из крупных разделов бухгалтерского учета хозяйственной деятельности организации является учет нематериальных активов.

Тема работы актуальна, в связи с тем, что  в настоящее время доля нематериальных активов в имуществе компаний характеризуется стремительным количественным и качественным ростом. При этом с такой же стремительностью растут сомнения инвесторов в отображении реальной стоимости нематериальных активов и их эффективном использовании в публично доступной корпоративной информации.

Целью данной курсовой работы является рассмотрение учета и аудита нематериальных активов. Целью наших рассуждений становится определение методических решений проведения аудиторской проверки нематериальных активов с обеспечением заказчика материалами по выявлению не только учетных проблем, но и анализа перспективы работы с НМА, которые могут иметь отражение в финансовом положении организации в будущем.

В первой части рассмотрено  понятие нематериальных активов, изменения в учете нематериальных активов.

Во второй части представлена общая методика аудита нематериальных активов. Излагается порядок проведения аудита нематериальных активов перечисляются источники информации для аудиторской проверки, ее методика в организациях. Так же отражен аудит эффективного использования нематериальных активов.

В третьей части подробно рассмотрен аудит правильности принятия нематериальных активов в бухгалтерском учете.

 Традиционно достоверность операций с нематериальными активами (НМА) в сложившейся аудиторской практике проверяется в ходе проверок годовой отчетности организаций. Однако объем работы, сопряженный с НМА, выполняется в этих проверках в структуре общего положения организации и носит выборочный характер по позициям: уставного капитала, постановки на бухгалтерский учет, амортизационных практик организации и пр.

 
 
 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава I. Определение нематериальных активов

1.1. Новое в учете нематериальных  активов

С 1 января 2008 г. утратило силу ПБУ 14/2000 и Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н введено ПБУ 14/07 "Учет нематериальных активов".

ПБУ 14/07 свидетельствует  о преодолении принципиальных расхождений  с МСФО 38 "Нематериальные активы" по вопросам состава и переоценки объектов нематериальных активов (далее - НМА), уценки при их обесценении, пересмотра срока полезного использования, способа начисления амортизационных отчислений, регламентации учетной информации в бухгалтерской отчетности. Однако некоторые отличия между указанными стандартами остались (например, в части признания НМА в зависимости от срока полезного использования свыше или в пределах 12 месяцев, включения в их состав лицензий; вряд ли оправдано отсутствие и в предыдущем, и в новом стандартах концептуального определения НМА как самостоятельного объекта бухгалтерского учета).

В  ПБУ 14/07 конкретизирован состав учетных объектов, не включаемых в число НМА (пп. "в", "г" п. 2). Детализирован перечень концептуальных условий признания объектов НМА в бухгалтерском учете, в их числе появилось новое условие обязательного достоверного определения фактической (первоначальной) стоимости объекта (пп. "а", "б", "е" п. 3).

Состав объектов НМА пополнен секретами производства (ноу-хау), и, напротив, из их числа исключены  организационные расходы (абз. 1 и 3 п. 4). Тем самым уменьшилось количество несоответствий учетных правил с нормами ст. 256 гл. 25 НК РФ (лимит первоначальной стоимости единицы НМА увеличен от 10 000 до 20 000 руб.). Существенно дополнены структура и состав инвентарных объектов НМА, уточнено их определение (п. 5).

Дано определение  фактической (первоначальной) стоимости  объекта НМА, и значительно обновлены  перечни затрат, включаемых и не включаемых в себестоимость приобретения и собственного создания объекта. Так, из перечней исключены затраты на регистрационные сборы (они теперь относятся к прочим расходам при формировании финансовых результатов организации), и введены затраты на вознаграждения иным лицам, с помощью которых приобретен объект НМА, на оплату труда работников, непосредственно создающих НМА или выполняющих НИОК и ТР по трудовому договору. Перечень затрат, не включаемых в первоначальную стоимость НМА, дополнен затратами, понесенными в предыдущих отчетных периодах на НИОК и ТР, признанных бесперспективными, или по иным причинам и потому учтенных в составе прочих расходов, а также затратами на полученные займы и кредиты, не связанные с приобретением и созданием объектов НМА (п. п. 7 - 10).

Регламентирован порядок определения фактической (первоначальной) стоимости объектов НМА, принятых соответствующей организацией в счет вклада в уставный фонд, паевой фонд организации, а также объектов, принятых ОАО из государственного или муниципального имущества (п. п. 11, 15).

Установлен  порядок формирования фактической (первоначальной) стоимости объектов НМА, принятых при приватизации государственного и муниципального имущества путем  преобразования унитарного предприятия  в ОАО (п. п. 12, 15).

Конкретизированы  способы определения текущей рыночной стоимости объектов НМА, полученных по договору дарения (п. п. 13, 15). По нашему мнению, в п. 13 необходимо внести уточнение, связанное с тем, что помимо договора дарения имеются и другие безвозмездные основания, предусмотренные действующим законодательством, и полученное по этим основаниям имущество тоже учитывается как имущество, принятое безвозмездно.

Кроме того, в  п. п. 11 - 14 ошибочно применяется термин "первоначальная стоимость" НМА, под которой понимается стоимость  поступивших (но еще не принятых к бухгалтерскому учету) НМА. Объекты оцениваются по стоимости, регламентированной указанными пунктами стандарта, и для принятия их к бухгалтерскому учету необходимо эту стоимость увеличить на дополнительные затраты, предусмотренные п. п. 8, 9 ПБУ 14/07. Пункт 15 нуждается в уточнении, что общая сумма затрат, формируемых при вариантах поступления НМА, отличающихся от приобретения и собственного создания, признается в бухгалтерском учете, если такие затраты не приняты организацией-сдатчиком на свой счет.

Разрешены переоценка объектов НМА и их уценка при обесценении, установлены соответствующие учетные  процедуры, в том числе порядок  списания суммы дооценки при выбытии  объектов. Рекомендуется проверять  НМА на обесценение по правилам МСФО 36 "Обесценение активов". Для ежегодной переоценки объектов НМА в отличие от основных средств в расчет принимается остаточная стоимость объектов, учтенная на дату переоценки (п. п. 16 - 22). Отметим, что и "развернутая" переоценка, т.е. переоценка первоначальной стоимости, и суммы накопленных амортизационных отчислений в отдельности показывают одинаковый результат в бухгалтерском балансе. Однако способ переоценки, рекомендуемый стандартом, представляется предпочтительным в связи с его значительно меньшей трудоемкостью, тогда как второй способ более аналитичен.

Установлен  срок полезного использования объектов НМА, причем выделяются сроки определенные и неопределенные. Определено, что  по НМА некоммерческих организаций  амортизационные отчисления не производятся. ПБУ 14/07 не предусматривает обязанности хозяйствующего субъекта периодически пересматривать сроки полезного использования НМА, однако при наличии существенных факторов, требующих изменения этого срока для конкретного объекта, рекомендуется вносить соответствующие корректировки. Та же рекомендация распространяется и на НМА с неопределенным сроком полезного использования.

Существенные  изменения коснулись порядка  раскрытия учетной информации в  бухгалтерской отчетности. Теперь требуется  сформировать в учетной политике информацию о НМА, для чего рекомендуется использовать минимальный состав сведений, в том числе принятый коэффициент при начислении амортизационных отчислений методом уменьшаемого остатка, изменение сроков полезного использования НМА и способов начисления амортизационных отчислений. Установлен развернутый перечень сведений, комплексно характеризующих НМА, принятые хозяйствующим субъектом к бухгалтерскому учету. Порядок раскрытия учетной информации в бухгалтерской отчетности, рекомендуемый ПБУ 14/07, значительно расширяет аналитические возможности бухгалтерской отчетности.

Стоимость отрицательной  деловой репутации при формировании финансовых результатов организации  относится в полной сумме на прочие доходы. Предыдущий стандарт предписывал  равномерное в течение срока, принятого учетной политикой, отнесение суммы отрицательной деловой репутации на прочие доходы с доходов будущих отчетных периодов.

 

1.2. Признание, состав, единица учета НМА

Данные активы в международной практике обычно трактуются как идентифицируемые (отделяемые от другого имущества в качестве самостоятельного учетного объекта) неденежные капитальные активы, не имеющие физической формы, но составляющие имущество (ценность) в виде исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации, от полезного использования которых прогнозируется получать экономические выгоды (доходы) продолжительностью более 12 месяцев. Ценность объектов НМА, воплощенная в их денежной оценке, прямо зависит от прав или привилегий собственников результатов интеллектуальной деятельности. Затраты на приобретение и создание объекта НМА обобщаются в капитализируемую (первоначальную) стоимость, которая амортизируется в установленные сроки и по определенным правилам.

Для признания НМА в бухгалтерском учете необходимо единовременное выполнение нескольких условий, регламентированных п. 3 ПБУ 14/07:

• объект способен приносить собственнику экономические выгоды (доходы) по мере их использования в обычной деятельности, а также в деятельности некоммерческих организаций, включая их предпринимательскую деятельность;
• объект можно идентифицировать (выделить в самостоятельный учетный объект);
• объект изначально не предназначается для перепродажи и др.

В состав НМА  включаются права на объекты интеллектуальной собственности и положительная деловая репутация (п. 4 ПБУ 14/07). К объектам интеллектуальной собственности в соответствии с нормами патентного права относятся изобретение, промышленный образец, полезная модель, секреты производства (ноу-хау), в том числе владение информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта, товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товара, селекционные достижения. Объекты авторского права составляют программы для ЭВМ, базы данных, топология интегральных микросхем, произведения науки, литературы, искусства, единая технология. Изобретения, промышленные образцы, полезные модели (объекты промышленной собственности) изначально являются положительными результатами НИОК и ТР, патентоспособность которых прогнозировалась еще до начала указанных работ и подтвердилась после их завершения. Они принимаются к бухгалтерскому учету на основании действительной (экспертной) оценки.

Сумма превышения указанной стоимости над фактической  себестоимостью НИОК и ТР учитывается в составе прочих доходов и оформляется бухгалтерской записью:

Кредит 91-1, Дебет 04.

Не относятся  к НМА:

• затраты на незаконченные и не оформленные в установленном порядке результаты (даже положительные) НИОК и ТР - своеобразное незавершенное производство по темам НИОК и ТР или незаконченная сделка по приобретению объектов нематериальных активов;
• организационные расходы - документально оформленные расходы учредителя на процедуры создания коммерческой организации, признанные учредителями вкладом в уставный (складочный) капитал;
• интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способность к труду - объекты оперативного и социального учета;
• затраты на НИОК и ТР, по которым не получены проектируемые результаты (например, бесперспективные или в связи с прекращением финансирования);
• финансовые вложения.¹

Единицей бухгалтерского учета НМА является инвентарный  объект - совокупность прав на объекты  интеллектуальной собственности, полученных по отдельно взятому правоохранительному документу или по соответствующим договорам и другим документам, разрешенным действующим законодательством. Инвентарный объект может быть сложным (комплексным), если объединяет несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (например, кинофильм, аудиовизуальное произведение).