Использование результата работы третьих лиц в ходе аудиторской проверки

Внутренний аудит является подразделением субъекта. Независимо от степени самостоятельности и  объективности внутреннего аудита он не может достичь той степени независимости, какая требуется от внешнего аудитора при выражении им мнения о финансовой отчетности. Он несет исключительную ответственность за выраженное аудиторское мнение, и эта ответственность не уменьшается при использовании результатов работы внутреннего аудита. Все субъективные суждения, касающиеся аудита финансовой отчетности, принимаются внешним аудитором. Он должен получить достаточное понимание деятельности внутреннего аудита, что поможет при планировании аудита и разработке действенного подхода к аудиту.

Нередко при действенном  внутреннем аудите можно модифицировать характер и временные рамки, а  также уменьшить объем процедур, выполняемых внешним аудитором, но нельзя полностью отменить их. Однако в некоторых случаях, рассмотрев деятельность внутреннего аудита, внешний  аудитор может принять решение  о том, что тот не окажет никакого влияния на процедуры внешнего аудита.

В ходе планирования аудита внешний аудитор должен провести предварительную оценку функций  внутреннего аудита, если он полагает, что внутренний аудит является уместным для определенных участков внешнего аудита финансовой отчетности. Предварительная  оценка функций внутреннего аудита, данная внешним аудиторов влияет на суждение внешнего аудитора относительно того, каким образом использование внутреннего аудита может изменить характер временные рамки и объем внешних процедур аудита.

При получении знания и  осуществлении предварительной  оценке функций внутреннего аудита нужно учитывать следующие важные критерии:

• организационный статус, т.е. конкретный статус службы внутреннего аудита на предприятии и влияние этого статуса на способность такой службы быть объективной. В идеальной ситуации служб внутреннего аудита отчитывается перед высшим руководством и зависима от другой оперативной ответственности. Любые ограничения, налагаемые руководством на внутренний аудит, должны быть тщательно изучены. В частности, внутренние аудиторы должны иметь возможность свободного общения с внешним аудитором;

объем функций, т.е. характер и объем поручений, выполняемых  внутренним аудитом. Внешний аудитор  также должен определить, следует  ли руководство рекомендациям внутреннего  аудита и как это подтверждается;

техническая компетентность: выполняется ли внутренний аудит  лицами, имеющими адекватные технические  навыки и опытность, достаточные для работы в качестве внутренних аудиторов. Например,; внешний аудитор может проверить политику найма и обучения внутренних аудиторов, их опыт и квалификацию;

• должная профессиональная тщательность: надлежащим ли образом  внутренний аудит планируется, подлежит надзору, обзорно проверке и оформляется  документально. Должно быть рассмотрено  наличие адекватных аудиторских  пособий, рабочих программ и рабочих  документов. 

При планировании использования  работы внутреннего аудита внешний  аудитор должен рассмотреть предварительный  план внутреннего аудита на данный период и обсудить его на самом  раннем этапе. Если работа внутреннего  аудита является одним из факторов при определении характера, временных  рамок и объема процедур внешнего аудита, то желательно предварительно согласовать сроки этой работы, объем  аудиторского взаимодействия, уровень  тестирования и предлагаемые методы отбора проверяемой совокупности документальное оформление выполненной работы, процедуры  обзорной проверки и отчетности.

Взаимодействие с внутренним аудитом является более действенным, когда встречи происходят через  надлежащие интервалы времени в  течение всего периода. Внешний  аудитор должен быть информирован о  внутренних аудиторских отчетах (заключениях) и получить доступ к ним, а также  обо всех важных аспектах, о которых  стало известно внутреннему аудитору и которые могут повлиять на работу внешнего аудитора. Подобным образом внешний аудитор обычно информирует внутреннего аудитора о любых важных аспектах, которые могут повлиять на работу последнего.

Если внешний аудитор  намерен использовать конкретную работу внутреннего аудита, он должен оценить  и тестировать эту работу, для  того чтобы убедиться в ее адекватности для целей внешнего аудита. Оценка конкретной работы внутреннего аудита включает рассмотрение адекватности ее объема и соответствующих программ, а также того, остается ли в силе предварительная оценка внутреннего  аудита. Такая оценка конкретной работы может включать рассмотрение следующих  вопросов:

выполняется ли работа лицами, имеющими адекватное образование и  опытность для работы в качестве внутренних аудиторов, надлежащим ли образом  подлежит надзору, обзорной проверке и  документально оформляется работа ассистентов аудитора;

получены ли достаточные  надлежащие аудиторские доказательства, обеспечивающие разумную основу для  сделанных выводов;

являются ли сделанные  выводы надлежащими в данных обстоятельствах  и соответствуют ли подготовленные отчеты (заключения) результатам выполненной  работы;

соответствующим ли образом  раскрыта информация о любых исключениях  или необычных аспектах, выявленных при внутреннем аудите.

Характер, временные рамки  и объем тестирования конкретной работы внутреннего аудита зависят  от суждения внешнего аудитора относительно риска и существенности соответствующей  области аудита, предварительной  оценки внутреннего аудита и оценки его конкретной работы. Такие тесты  могут включать исследование уже  проверенных при внутреннем аудите статей, исследование других подобных статей и наблюдение за выполнением  процедур внутреннего аудита.

На основании анализа  прав и обязанностей внешних аудиторов  можно сформулировать права и  обязанности службы внутреннего  аудита.

Исходя из этого и с  учетом специфики организации связи  служба внутреннего аудита и ее сотрудники должны иметь соответствующие права.

Служба и ее сотрудники вправе:

• определять формы и методы аудиторской проверки с учетом общеметодологических принципов, выработанных службой внутреннего  аудита;

• получать от руководителей  и уполномоченных ими сотрудников  проверяемого подразделения необходимые  для проведения проверки документы (в том числе приказы, бухгалтерские, отчетные и денежно-расчетные документы, документы, связанные с компьютерным обеспечением учетного процесса);

• получать разъяснения по возникшим вопросам и дополнительные сведения, необходимые для аудиторской  проверки;

• привлекать при необходимости  сотрудников иных подразделений  для решения задач внутреннего  аудита;

• самостоятельно или с  привлечением сотрудников проверяемого подразделения снимать копии  с полученных документов, в том  числе копии файлов и т.п.;

• получать по письменному  запросу необходимую для осуществления  аудиторской проверки письменную информацию от третьих лиц;

•привлекать на договорной основе к участию в аудиторской  проверке специалистов.5

Во Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации содержатся указания на обязанности, которые имеют аудиторы (подпункты  «в», «г» пункта 14 Временных правил).6 Это:

• квалифицированно проводить  аудиторские проверки, а также  оказывать иные аудиторские услуги;

• обеспечивать сохранность  документов, получаемых и составляемых ими в ходе аудиторской проверки, и не разглашать их содержания без  согласия собственника экономического субъекта.

Последний подпункт с позиции  внутреннего аудита должен иметь  место, по нашему мнению, с определенным ограничением.

Поскольку внутренняя аудиторская  служба подотчетна администрации головной организации, то в отношении ее этот подпункт неприменим.

С учетом этого и исходя из специфики внутреннего аудита в организациях связи служба внутреннего  аудита и ее сотрудники обязаны:

• организовывать постоянный контроль деятельности подразделений  путем регулярных проверок с целью  установления соответствия требованиям  законодательства, нормативных актов, стандартов профессиональной деятельности, а также на предмет установления соответствия внутренних документов должностным  инструкциям;

•квалифицированно проводить  аудиторские проверки, а также  оказывать иные аудиторские услуги;

• расследовать факты нарушения  требований законодательства, нормативных  актов, стандартов профессиональной деятельности, внутренних документов, должностных  инструкций;

• разрабатывать рекомендации и осуществлять контроль за устранением нарушений;

• осуществлять полное документирование каждого факта проверки, оформлять  заключение по фактам проверки;

• обеспечивать сохранность  и возврат полученных от подразделений  документов, конфиденциальность информации по отношению к другим филиалам;

• проводить периодический  анализ финансового положения филиалов;

• представлять итоговую информацию руководству филиала и головной организации и своевременно информировать  о выявленных рисках, о случаях  нарушения законодательства, нормативных  актов, внутренних распоряжений.

Во Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации содержатся указания на обязанности, которые имеют проверяемые экономические  субъекты (подпункты «а», «б» пункта 16 Временных правил аудиторской  деятельности в Российской Федерации). Это:

•создавать аудитору условия  для своевременного и полного  проведения аудиторской проверки, представлять всю документацию, необходимую для  ее проведения, а также давать по запросу аудитора разъяснения и  объяснения в устной и письменной форме;

• оперативно устранять выявленные аудиторской проверкой нарушения  порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Запрещается предпринимать  любые действия с целью ограничения  круга вопросов, подлежащих выяснению  при проведении аудиторской проверки.

Исходя из этого и с  учетом специфики организации связи, обязанности сотрудников проверяемых подразделений по взаимодействию со службой внутреннего аудита следующие:

• готовить к аудиторской проверке документы согласно определенному перечню;

• оказывать сотрудникам службы содействие в осуществлении ими своих функций, создавать аудитору условия для своевременного и полного проведения аудиторской проверки, представлять всю документацию, необходимую для ее проведения, а также давать по запросу аудитора разъяснения и объяснения в устной и письменной форме;

• оперативно устранять выявленные аудиторской проверкой нарушения  порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, доводить факты  нарушений, выявленных проверкой, до сведения своего руководства;

• не предпринимать никакие  действия с целью ограничения  круга вопросов, подлежащих выяснению  при проведении аудиторской проверки.

Во Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации содержатся указания на права, которые имеют проверяемые экономические  субъекты (абзац 3 подпункта «г» пункта 14 Временных правил). В указанном  абзаце говорится, что проверяемый  экономический субъект имеет  право получать от аудитора исчерпывающую  информацию о требованиях законодательства, касающихся проведения аудиторской  проверки, правах и обязанностях сторон, о нормативных актах, на которых  основываются замечания и выводы аудитора, относительно конкретной работы внутреннего аудита, которая была оценена и протестирована.

Аудиторская организация  должна иметь доступ к интересующим ее отчетам внутреннего аудита и  быть информирована по любому важному  вопросу, который, по мнению внутреннего  аудитора, может повлиять на работу аудиторской организации.

Аудиторская организация  информирует руководство и/или  собственников экономического субъекта и, возможно, руководителя службы внутреннего  аудита о любых обнаруженных факторах, которые могут быть использованы для повышения эффективности  и результативности работы внутреннего  аудита в будущем.

Аудиторская организация  в ходе своей проверки не должна полностью полагаться на работу внутренних аудиторов. Необходимо проводить контрольные  проверки статей и операций, уже  проверенных внутренними аудиторами. Если они дают сходные (сопоставимые) результаты, корректив в намеченной работе не требуется. В случае выявления  расхождений необходимо принять  адекватные меры, например изменить содержание или увеличить объем аудиторских  процедур.

Аудиторская организация  несет полную ответственность за выдачу аудиторского заключения, письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, а также и за определение  содержания, сроков и объема аудиторских  процедур. Эта ответственность не уменьшается, если используются какие-либо результаты работы внутреннего аудита.

 

3.3 Использование работы эксперта

 

Целью настоящего МСА является установление требований по использованию работы эксперта для получения аудиторских доказательств или для других целей.

При использовании работы, выполненной экспертом, аудитор  должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что  такая работа адекватна целям  аудита.

Эксперт — это физическое лицо или фирма, обладающие специальными умениями, знаниями и опытом в конкретной области, отличной от бухгалтерского учета  и аудита.

Образование и опыт дают аудитору общее представление об аспектах бизнеса, но аудитор не обязан обладать экспертными знаниями, которыми обладает лицо, получившее подготовку или квалификацию для другой профессии или рода занятия, например актуарий или инженер.

Эксперт может быть:

привлечен или нанят субъектом;

привлечен или нанят аудитором.

Если аудитор использует работу нанятого им эксперта, то его  работа используется в качестве работы сотрудника как эксперта, а не как  помощника аудитора, как то предусмотрено  в МСА 220 «Контроль качества работы в аудите».7 В таких обстоятельствах аудитор должен применять уместные процедуры к работе сотрудника и отмеченным им фактам, но обычно не должен оценивать его умения и компетентность при каждом задании.