Учет расходов будущих периодов

     На  основании данных приведенных в  Таблице 2 можно сделать следующие выводы. Увеличение масштабов производства дает основание рассчитывать на увеличение заказов и как следствие увеличение финансового результата деятельности организации. В частности, величина объема производства увеличилась на 48,6%, то есть на 4,4 тыс. рублей. Увеличение масштабов производства дает основание рассчитывать на увеличение заказов и как следствие увеличение финансового результата деятельности организации.

     При увеличении объемов выполняемых  заказов себестоимость реализованной  продукции также возросла на 61,7 %, что в стоимостном выражении составило 5,2 тыс. рублей. Показатель материалоотдачи увеличился на 54,5 %. Это сопровождалось соответствующим снижением показателя материалоёмкости.

     Таким образом, можно сделать вывод  об увеличении эффективности использования предоставленных в распоряжение предприятия материальных ресурсов.

     Среднесписочная численность работников, рассчитанная в соответствии с требованиями, предъявляемыми к расчету этого показателя Росстатом  РФ, за прошедшие периоды изменилась и составила 115 человек.

     Произошли изменения в фондовых показателях  деятельности предприятия. Значительно  снизилась среднегодовая стоимость  основных фондов.

     За 2009 год рост объема производства сопровождался  возросшими темпами роста себестоимости  продукции, что привело к снижению финансовых показателей деятельности ООО «ПКП «Инструментальщик»». В частности, величина чистой прибыли в 2009 году по сравнению с 2008 годом снизилась на 919 тыс. рублей.

     Проанализированные  изменения отрицательно повлияли на показатели рентабельности предприятия. Так показатель рентабельности продаж снизился на 19,9%, что составило 0,1%. То есть уровень рентабельности предприятия снизился до нулевой отметки.

     2.2 Учет расходов  будущих периодов на предприятии ООО «ПКП «Инструментальщик»»

     Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие. В свою очередь прочие расходы состоят из операционных, внереализационных, чрезвычайных.

     Счет 97 «Расходы будущих периодов» предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель, что соответствует деятельности рассматриваемого предприятия. Учтенные на счете 97 расходы списываются в дебет счетов 20, 23, 25, 26, 44 и др.

     Аналитический учет по счету 97 ведется по видам  расходов.

     Счет 97 корреспондирует:

• по дебету с кредитом счетов: 02,04,05,10,16,23,25,26,43,60,69,70,71,76,96;
• по кредиту с дебетом счетов: 08,10,20,23,25,26,44,76,96,99.

     Типовые проводки по счету 97 «Расходы будущих  периодов»:

• дебет 97 (Материалы израсходованы при выполнении работ, затраты на которые учитываются как расходы будущих периодов) - кредит 10 (Содержание хозяйственной операции);
• дебет 97 - кредит 23 Отражены услуги вспомогательного производства, связанные с выполнением работ, затраты на которые учитываются как расходы будущих периодов;
• дебет 97 - кредит 25 Аналогично доля общепроизводственных расходов;
• дебет 97 - кредит 26 Аналогично доля общехозяйственных расходов;
• дебет 97 - кредит 70 Начислена заработная плата работникам, занятым при выполнении работ, затраты на которые учитываются как расходы будущих периодов;
• дебет 08 - кредит 97 Затраты, ранее учтенные как расходы будущих периодов, учтены при формировании стоимости внеоборотных активов;
• дебет 20 - кредит 97 Расходы будущих периодов, относящиеся к текущему периоду, учтены в затратах основного производства;
• дебет 23 - кредит 97 Аналогично в затраты по содержанию вспомогательного производства;
• дебет 25 - кредит 97 Аналогично учтены в составе общепроизводственных расходов;
• дебет 26 - кредит 97 Аналогично учтены в составе общехозяйственных расходов.

     ООО «ПКП «Инструментальщик»» заключила договор на аренду помещения склада готовой продукции общехозяйственного назначения на 1 год, с 1 января месяца. По условиям договора арендная плата с НДС составляет 35000 руб., вносится в январе месяце за год вперед.

     Арендодатель  выставил счет по арендной плате:

• Арендная плата за помещение склада - 360000 руб.
• Налог на добавленную стоимость - 60000 руб.
• Итого - 420000 руб.

     Начислена арендная плата за аренду помещения  склада:

• на сумму арендной платы без НДС 360000 руб.: Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» - Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами;
• на сумму НДС, указанную в счете арендодателя 60000 руб.: Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

     Оплачен счет арендодателя за аренду склада 420000 руб.: Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - Кредит счета 51 «Расчетные счета» и др. денежные счета;

     Списывается в зачет НДС, оплаченный арендодателю 60000 руб.: Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»;

     Отражается  доля арендной платы, приходящейся на январь месяц руб.: Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» - Кредит счета 97 «Расходы будущих периодов».

     В ходе осуществления финансово-хозяйственной деятельности ООО «ПКП «Инструментальщик»» несет те или иные издержки, причем на практике всегда можно выделить такие виды затрат, величина которых колеблется в зависимости от факторов, не связанных с объемами продажи товаров, реализации продукции, оказания услуг, а определяется в зависимости от времени года (сезона) или наступления некоторого события.

     Размах  таких колебаний может быть весьма существенным, и чем больше доля таких затрат в общем объеме издержек производства или обращения, тем заметнее изменение уровня издержек во времени, что может серьезно изменить финансовые показатели деятельности предприятия. К таким видам затрат относятся прежде всего расходы на оплату отпусков и на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год. Для подобных ООО «ПКП «Инструментальщик»» предприятий актуальность вопроса целесообразности формирования таких резервов обусловлена сезонным характером их деятельности.

     Влияние расходов на оплату отпусков и на выплату  ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год можно проанализировать по следующим показателям.

     Средние квартальные издержки ООО «ПКП «Инструментальщик»» без учета расходов по заработной плате, отпускных выплат и указанных выше вознаграждений составляют 45000 руб.

     Ежеквартальные  расходы по заработной плате с  учетом ЕСН составляют соответственно 70000, 65000, 50000 и 65000 руб.

     Суммы расходов на оплату отпусков с учетов ЕСН составят в 1-м квартале 25000 руб., во 2-м - 35000 руб., в 3-м - 75000 руб. и в 4-м - 35000 руб.

     Кроме того, предполагается в первом квартале выплатить вознаграждения за выслугу  лет и по итогам работы за год в сумме 25000 руб. с учетом ЕСН, при этом предполагаемая сумма реализованной торговой наценки (ее часто называют реализованным торговым наложением) по кварталам соответственно составит 180000, 180000, 140000 и 180000 рублей. Бухгалтерия ООО «ПКП «Инструментальщик»» применяет в таких случаях метод резервирования затрат во избежание колебаний финансовых результатов организации.

     Во-первых, при такого рода колебаниях финансового результата крайне сложно планировать объем прибыли и размер затрат, которые могут быть за счет нее осуществлены; во-вторых, уплата налога на прибыль за первое полугодие может привести к тому, что собственные денежные средства будут исчерпаны, и для осуществления затрат в 3-м квартале потребуется привлечение заемных средств. При этом затраты 1-го и 3-го кварталов хоть и осуществлены в эти временные периоды, но по своему экономическому содержанию относятся не только к ним, но и ко всему налоговому периоду.

     Для сглаживания колебаний финансового  результата в практике бухгалтерского и налогового учета используется метод резервирования затрат, который и был использован ООО «ПКП «Инструментальщик»». Согласно этому методу понесенные затраты включаются в издержки не напрямую, а финансируются за счет специального резерва, формируемого благодаря равномерным начислениям на счета учета издержек или себестоимости. При этом важно подчеркнуть, что метод резервирования применяется только для тех затрат, неравномерность которых не связана с объемом производства, выручки и тому подобных показателей²⁸.

     Если  вернуться к рассмотренному выше, то ООО «ПКП «Инструментальщик»» сформировало резервы предстоящих расходов на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год. Для этого в начале налогового периода бухгалтерия произвела расчет ежемесячных отчислений в указанные резервы. Теперь рассчитанные суммы относятся каждый месяц на счета издержек или себестоимости. В соответствии с п.1 ст.3241 ч.2 НК РФ процент отчислений в указанные резервы определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков и на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

     Процент ежемесячных отчислений в формируемые резервы составил:

• на оплату отпусков: ;
• на оплату ежегодных вознаграждений: .

     Как видно из данных, при формировании резервов на оплату отпусков и ежегодных вознаграждений финансовый результат года более равномерно распределяется в течение налогового периода, чем при включении таких расходов в затраты по факту их осуществления. При этом исключаются такие «провалы» в отчетности предприятия, как убыток третьего квартала.

     Таким образом, целями создания резервов предстоящих  расходов и платежей являются:

• обеспечение финансирования крупных затрат, носящих периодический характер;
• равномерное включение расходов в издержки производства или обращения во времени;
• выравнивание промежуточных финансовых результатов, направление их в русло общегодовой тенденции (в рассмотренном примере - это исключение необоснованного убытка в третьем квартале и приближение объема квартального дохода к его среднему годовому значению).

     Рассмотренные расчеты демонстрируют значение и целесообразность формирования резервов на оплату отпусков и ежегодных вознаграждений, является условным, как и его показательность. Каждое предприятие должно самостоятельно определиться в целесообразности формирования таких резервов, проведя соответствующие расчеты.

     Для отражения сумм указанных резервов в бухгалтерском учете используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов». По каждому виду резерва к этому счету открывается соответствующий субсчет. Ежемесячно на рассчитанные суммы резервов делаются проводки:

• дебет счетов 20 или 44 - кредит счета 96 (соответствующие субсчета).

     Фактические суммы расходов по оплате отпусков работников отражаются в бухгалтерском  учете проводками:

• дебет счета 96 - кредит счета 70 (на сумму начисленных отпускных);
• дебет счета 96 - кредит счета 69 (на сумму ЕСН).

     Поскольку образование резервов осуществляется равномерными ежемесячными начислениями, а расходование является весьма неравномерным, то в отдельные периоды средств резерва может оказаться недостаточно для осуществления соответствующих расходов. В этом случае во избежание образования дебетового сальдо на счете 96 недостающая сумма временно отражается на счете 97 «Расходы будущих периодов». Аналитический учет на этом счете ведется по видам расходов и резервов. Недостающая сумма отражается проводкой: