Специальные налоговые режимы

Ограничение в 50% осталось: сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена  на сумму указанных расходов более  чем на 50%.

Для индивидуальных предпринимателей, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы и не производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, сумма налога (авансовых платежей по налогу) уменьшается на уплаченные страховые взносы в ПФР и ФФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года. Напомним, что данная норма действует для индивидуальных предпринимателей и в 2012 году.

    Изменение, внесенное в п. 7 ст. 346.21 НК РФ, касается всех «упрощенцев»: налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации ст. 346.23 НК РФ. В общем случае для организаций - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, для индивидуальных предпринимателей - не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

    В случае прекращения предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась УСНО, налог уплачивается не позднее 25-го числа следующего месяца.

     В случае утраты права на применение УСНО налог уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором это право было утрачено.

 

Распределение сумм налога

 

     С 1 января 2013 года утрачивает силу ст. 346.22 НК РФ. Данную поправку можно отнести к техническим моментам. Согласно этой статье (в действующей редакции) суммы налога, уплачиваемого при УСНО, зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней в соответствии с бюджетным законодательством РФ.

     При этом Федеральным законом от 24.07.2009 № 213-ФЗ были внесены изменения в БК РФ, в соответствии с которыми с 1 января 2011 года все налоги от УСНО подлежат зачислению в бюджеты субъектов РФ по нормативу 100% (п. 2 ст. 56 БК РФ), то есть поступления от данного налога никуда не распределяются.

 

Налоговая декларация

 

    Федеральный закон № 94-ФЗ внес изменения в порядок представления налоговой декларации при УСНО. Не будем пугать «упрощенцев» и сразу скажем, что, как и сегодня, налоговая декларация подается один раз по итогам налогового периода, сроки представления налоговой отчетности также не изменились:

• для организаций - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (за исключением случаев, предусмотренных п. 2 и 3 ст. 346.23 НК РФ);
• для индивидуальных предпринимателей - не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (за исключением случаев, предусмотренных п. 2 и 3 ст. 346.23 НК РФ).

Но появились новые  сроки представления налоговой  декларации в случае утраты права на применение УСНО и в случае прекращения деятельности в течение налогового периода, в отношении которой применялась УСНО:

• налогоплательщик представляет налоговую декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором согласно уведомлению, представленному им в налоговый орган в соответствии с п. 8 ст. 346.13 НК РФ, прекращена предпринимательская деятельность, в отношении которой применялась УСНО;
• налогоплательщик представляет налоговую декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором на основании п. 4 ст. 346.13 НК РФ он утратил право применять УСНО.

Данный порядок будет  действовать с 1 января 2013 года.

 

Единый налог на вмененный доход

 

Налогоплательщикам, совмещающим УСНО и ЕНВД, будут интересны изменения, внесенные в гл. 26.3 НК РФ. Самая главная новость: с 1 января 2013 года организации и индивидуальные предприниматели переходят на уплату ЕНВД добровольно. Для тех, кто больше не хочет вести раздельный учет при совмещении УСНО и ЕНВД, это повод задуматься о целесообразности применения ЕНВД и с точки зрения минимизации налоговых платежей.

     Напомним, что налоговым периодом при ЕНВД признается квартал, но это не значит, что переходить на ЕНВД и обратно можно каждый квартал. Согласно новшествам ст. 346.28 НК РФ плательщики ЕНВД вправе перейти на иной режим налогообложения в добровольном порядке со следующего календарного года.

     Кроме этого, уточнены названия отдельных видов предпринимательской деятельности, которые могут быть переведены на ЕНВД, и определения отдельных понятий, используемых в целях гл. 26.3 НК РФ. Так, к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (ст. 346.27 НК РФ) отнесены платные услуги по проведению технического осмотра автомототранспортных средств на предмет их соответствия обязательным требованиям безопасности в целях допуска к участию в дорожном движении на территории РФ, а в случаях, предусмотренных международными договорами РФ, также за ее пределами. Указанные услуги могут быть переведены на ЕНВД в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Уточнено понятие «розничная торговля» (ст. 346.27 НК РФ). Установлено, что к указанному виду предпринимательской деятельности не относится реализация невостребованных вещей в ломбардах.

    При определении ограничения по численности работников (пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ) среднесписочная численность заменена на среднюю численность. Это означает, что при определении указанного ограничения будут учитываться лица, работающие по совместительству и договорам гражданско-правового характера.

     Уточнен порядок снятия с учета плательщика ЕНВД при прекращении им предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, переходе на иной режим налогообложения, в том числе в связи с нарушением условий применения ЕНВД, установленных пп. 1 и 2 п. 22 ст. 346.26 НК РФ.

Установлен порядок  исчисления ЕНВД при неполном налоговом  периоде (квартале) в связи с постановкой  на учет и снятием с учета в  качестве налогоплательщика (п. 10 ст. 346.29 НК РФ): если постановка организации или индивидуального предпринимателя на учет в налоговом органе в качестве плательщика ЕНВД или их снятие с указанного учета произведены не с первого дня календарного месяца, размер вмененного дохода за данный месяц рассчитывается исходя из фактического количества дней осуществления предпринимательской деятельности. Таким образом, обеспечивается учет фактического количества дней осуществления предпринимательской деятельности в месяце в качестве плательщика ЕНВД.

Уточнен порядок уменьшения ЕНВД на суммы пособий по временной нетрудоспособности (п. 2 ст. 346.32 НК РФ): в указанных целях учитываются выплаты за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом № 255-ФЗ. Сегодня это первые три дня временной нетрудоспособности.

     Установлено также, что индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму ЕНВД на уплаченные страховые взносы в ПФР и ФФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года (п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ).

 

Патентная система налогообложения

 

    С 1 января 2013 года прекращает свое действие УСНО на основе патента в рамках гл. 26.2 НК РФ и полноценно вступает в силу новый специальный налоговый режим - ПСН. Перечень спецрежимов дополнен новым пунктом, соответствующие изменения внесены в п. 2 ст. 18 НК РФ. ПСН регулируется самостоятельной главой - гл. 26.5 «Патентная система налогообложения» НК РФ, отдельные положения которой вступают в силу с 1 декабря 2012 года.

ПСН и УСНО на основе патента

   Представим основные принципы применения ПСН и сравним их с принципами действующей сегодня УСНО на основе патента.

                                                                                                              Таблица 6

Критерии	ПСН	УСНО на основе патента
Порядок введения на территории субъектов РФ	Вводится законами субъектов РФ	Вводится законами субъектов РФ
Виды деятельности	47 видов	69 видов
Максимальное  количество наемных работников	15 человек (средняя  численность)	5 человек (среднесписочная  численность)
Ограничения	Не применяется  в отношении указанных видов  предпринимательской деятельности в случае их осуществления в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом	-
Размер потенциально возможного к получению годового дохода по видам предпринимательской  деятельности, в отношении которых  применяется ПСН	Устанавливается законами субъектов РФ. При этом минимальный размер не может быть меньше 100 тыс. руб., а максимальный размер не может превышать 1 млн руб., если иное не установлено п. 8 ст. 346.43 НК РФ. Указанные минимальный  и максимальный размеры годового дохода подлежат индексации на коэффициент-дефлятор, установленный на соответствующий календарный год	Устанавливается на календарный год законами субъектов  РФ. В случае, если вид предпринимательской  деятельности входит в перечень видов  предпринимательской деятельности, установленный п. 2 ст. 346.26 НК РФ, размер потенциально возможного к получению годового дохода не может превышать величину базовой доходности, установленную ст. 346.29 НК РФ в отношении соответствующего вида предпринимательской деятельности, умноженную на 30
Права субъектов  РФ	- в целях  установления размеров потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по видам деятельности, в отношении которых применяется ПСН, дифференцировать виды предпринимательской деятельности, если такая дифференциация предусмотрена ОКУН или ОКВЭД; - устанавливать  дополнительный перечень видов  предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам  в соответствии с ОКУН, не указанных  в п. 2 ст. 346.43 НК РФ;	Допускается дифференциация годового дохода с учетом особенностей и места ведения предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями на территории соответствующего субъекта РФ
	- устанавливать  размер потенциально возможного  к получению годового дохода  в зависимости от средней численности  наемных работников, количества транспортных средств. В отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в пп. 19, 45 - 47 п. 2 ст. 346.43 НК РФ, размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода может быть установлен также в зависимости от количества обособленных объектов (площадей); - увеличивать  максимальный размер потенциально  возможного к получению индивидуальным  предпринимателем годового дохода: не более чем в три раза - по видам предпринимательской  деятельности, указанным в пп. 9, 10, 11, 32, 33, 38, 42, 43 п. 2 ст. 346.43 НК РФ; не более чем в пять раз - по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, осуществляемым на территории города с численностью населения более 1 млн человек, не более чем в десять раз - по видам предпринимательской деятельности, указанным в пп. 19, 45 - 47 п. 2 ст. 346.43 НК РФ
Освобождение  от уплаты налогов	- НДФЛ (в части  доходов, полученных при осуществлении  видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН); - налога на  имущество физических лиц (в  части имущества, используемого  при осуществлении	- НДФЛ (в отношении  доходов, полученных от предпринимательской  деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ);
	видов предпринимательской  деятельности, в отношении которых  применяется ПСН); - НДС, за исключением  НДС, подлежащего уплате в соответствии  с НК РФ: а) при осуществлении  видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется ПСН; б) при ввозе  товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией; в) при осуществлении  операций, облагаемых в соответствии со ст. 174.1 НК РФ	- налога на  имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности); - НДС, за исключением  НДС, подлежащего уплате в соответствии  с НК РФ при ввозе товаров  на территорию РФ и иные  территории, находящиеся под ее  юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ
Уплата иных налогов	В соответствии с законодательством о налогах  и сборах. Также исполняются обязанности  налоговых агентов, предусмотренные  НК РФ	В соответствии с законодательством о налогах  и сборах. Не освобождаются от исполнения предусмотренных НК РФ обязанностей налоговых агентов
Срок, на который  выдается патент	По выбору налогоплательщика  на период от одного до 12 месяцев включительно в пределах календарного года	По выбору налогоплательщика  на период от одного до 12 месяцев
Документ, удостоверяющий право на применение налогового режима	Патент на осуществление  одного из видов предпринимательской  деятельности, в отношении которого законом субъекта РФ введена ПСН	Патент на осуществление  одного из видов предпринимательской деятельности
Заявление на получение  патента	Подается в  налоговый орган по месту жительства не позднее чем за десять дней до начала применения индивидуальным предпринимателем ПСН	Подается по месту постановки индивидуального  предпринимателя на учет в налоговом органе не позднее чем за один месяц до начала применения УСНО на основе патента
Количество  патентов	Не ограничено	Не ограничено
Утрата права  на применение	- если с начала  календарного года доходы налогоплательщика  от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ,	- если в календарном  году, в котором налогоплательщик  применяет УСНО на основе патента,  его доходы превысили размер
	по всем видам  предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется  ПСН, превысили 60 млн руб.; - если в течение  налогового периода налогоплательщиком  было допущено несоответствие  требованию, установленному п. 5 ст. 346.43 НК РФ (превышение по количеству  работников); - если налогоплательщиком  не был уплачен налог в сроки,  установленные п. 2 ст. 346.51 НК РФ	доходов, установленный  ст. 346.13 НК РФ, независимо от количества полученных в указанном году патентов (в 2012 году - 60 млн руб.); - если в течение  налогового периода допущено  несоответствие требованиям, установленным  п. 2.1 ст. 346.25.1 НК РФ (превышение по количеству работников); - при неоплате (неполной оплате) 1/3 стоимости патента  в установленный срок
Возврат на данный налоговый режим при утрате права  или прекращении	Вновь перейти  на ПСН по этому же виду предпринимательской  деятельности можно не ранее следующего календарного года	Вновь перейти  на УСНО на основе патента можно  не ранее чем через три года после утраты права на его применение
Объект налогообложения	Потенциально  возможный к получению годовой  доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта РФ	Потенциально  возможный к получению годовой  доход индивидуального предпринимателя  по соответствующему виду предпринимательской  деятельности, установленный законом субъекта РФ
Налоговая база	Денежное выражение  потенциально возможного к получению  индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской  деятельности, в отношении которого применяется ПСН, устанавливаемого на календарный год законом субъекта РФ	Денежное выражение  потенциально возможного к получению  индивидуальным предпринимателем годового дохода
Налоговый период	Календарный год, если иное не установлено п. 2 и 3 ст. 346. 29 НК РФ: - если патент  выдан на срок менее календарного года, налоговым периодом признается срок, на который выдан патент; - если индивидуальный  предприниматель прекратил	Срок, на который  выдан патент
	предпринимательскую деятельность, в отношении которой  применялась ПСН, до истечения срока  действия патента, налоговым периодом признается период с начала действия патента до даты прекращения такой деятельности
Налоговая ставка	6%	6%
Стоимость патента (налог при ПСН)	Налог исчисляется  как соответствующая налоговой  ставке процентная доля налоговой базы. В случае получения  индивидуальным предпринимателем патента  на срок менее 12 месяцев налог рассчитывается путем деления размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода на 12 месяцев и умножения полученного  результата на количество месяцев срока, на который выдан патент	Годовая стоимость  патента определяется как соответствующая  налоговой ставке процентная доля установленного по каждому виду предпринимательской  деятельности потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода. В случае получения  патента на более короткий срок его  стоимость подлежит пересчету в  соответствии с продолжительностью того периода, на который он выдан
Порядок уплаты налога	- если патент  получен на срок до шести месяцев, - в размере полной суммы налога в срок не позднее 25 календарных дней после начала действия патента; - если патент  получен на срок от шести  месяцев до календарного года - в размере 1/3 суммы налога  в срок не позднее 25 календарных  дней после начала действия патента и в размере 2/3 суммы налога в срок не позднее 30 календарных дней до дня окончания налогового периода	1/3 стоимости  патента оплачивается в срок  не позднее 25 календарных дней  после начала осуществления предпринимательской  деятельности на основе патента, оплата оставшейся части стоимости патента - не позднее 25 календарных дней со дня окончания периода, на который он был получен. При оплате оставшейся части стоимости патента она  подлежит уменьшению на сумму страховых  взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи
		с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование  от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
Налоговая декларация	Не представляется	Не представляется
Налоговый учет	Ведется учет доходов  от реализации в Книге учета доходов  индивидуального предпринимателя, применяющего ПСН. Указанная книга  учета доходов ведется отдельно по каждому полученному патенту	Ведется в порядке, установленном ст. 346.24 НК РФ (учет доходов  в Книге учета доходов)

 
    Достаточно беглого взгляда на сравнительную таблицу, чтобы понять, что отличия ПСН от УСНО на основе патента есть, и достаточно существенные. При этом отметим, что два главных принципа остались неизменными: применять ПСН могут только индивидуальные предприниматели, и переход на ПСН (возврат к иным режимам) осуществляется в добровольном порядке.

ПСН может совмещаться  с иными режимами налогообложения. То есть, если индивидуальный предприниматель по одним видам предпринимательской деятельности применяет общий режим налогообложения, УСНО, ЕСХН или ЕНВД, он вправе по другим видам предпринимательской деятельности, переведенным законом субъекта РФ на ПСН, применять ПСН.

      По сравнению с действующей УСНО на основе патента средняя численность наемных работников (в том числе по договорам гражданско-правового характера), которых при применении ПСН вправе привлекать индивидуальный предприниматель за налоговый период, увеличилась с пяти до 15 человек. Указанное ограничение применяется по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым индивидуальным предпринимателем.

      Субъекты РФ в обязательном порядке вводят ПСН по 47 видам предпринимательской деятельности. Это меньше по сравнению с действующей УСНО на основе патента (69 видов деятельности), но сокращение произошло за счет укрупнения видов предпринимательской деятельности, также наименования ряда видов предпринимательской деятельности приведены в соответствие с ОКУН. При этом в обязательный перечень включен ряд новых видов предпринимательской деятельности, в том числе розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала не более 50 кв. м по каждому объекту организации торговли, розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети. При этом субъектам РФ предоставлено право устанавливать дополнительный перечень видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам в соответствии с ОКУН, которые не указаны в обязательном перечне в п. 2 ст. 346.43 НК РФ.

     Запрещено применять ПСН в отношении этих видов предпринимательской деятельности в случае их осуществления в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом.

     Субъектам РФ предоставлено право:

• увеличивать максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода не более чем в три, пять и десять раз в отношении конкретных видов деятельности;
• дифференцировать виды предпринимательской деятельности, если такая дифференциация предусмотрена ОКУН или ОКВЭД. Например, пп. 12 п. 2 ст. 346.43 НК РФ предусматривает такой вид предпринимательской деятельности, как ремонт жилья и других построек (код ОКУН 016100), который включает в себя следующие виды работ: ремонт кровель (код 16106), ремонт садовых домиков (016109), ремонт индивидуальных гаражей (код 016112) и др. В их отношении могут быть установлены разные размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода;
• устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от средней численности наемных работников, количества транспортных средств, от количества обособленных объектов (площадей) в отношении конкретных видов предпринимательской деятельности.

ПСН не предусматривает действующее в настоящее время при УСНО на основе патента (п. 7 ст. 346.25.1 НК РФ) ограничение размеров потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода размерами базовой доходности по ЕНВД, если вид деятельности по указанным налоговым режимам совпадает.

Главой 26.5 НК РФ установлены основания для отказа налоговым органом в выдаче патента:

• несоответствие в заявлении на получение патента вида предпринимательской деятельности перечню видов, в отношении которых на территории субъекта РФ введена ПСН;
• указание срока действия патента, не соответствующего срокам, на которые он может быть выдан;
• нарушение условия перехода на ПСН, установленного при утрате права на применение ПСН или прекращении до истечения срока действия патента предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась ПСН;
• наличие недоимки по налогу, уплачиваемому в связи с применением ПСН.

     Важным отличием ПСН от УСНО на основе патента является то, что при утрате права на применение ПСН или прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась ПСН, до истечения срока действия патента, индивидуальный предприниматель вправе вновь перейти на ПСН по этому же виду предпринимательской деятельности уже со следующего календарного года. По действующей сейчас УСНО на основе патента таким правом индивидуальный предприниматель может воспользоваться через три года.

      Важным изменением является то, что сумма налога при ПСН не уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, как это сейчас предусмотрено при оплате оставшейся части патента при применении УСНО на основе патента, а уплачивается полностью.

       Что касается учета и отчетности, налоговая декларация также не представляется, но налоговый учет ведется отдельно по каждому полученному патенту в целях контроля за соблюдением ограничения по доходам от реализации в Книге учета доходов.

      Отдельно остановимся на бухгалтерском учете. С 1 января 2013 года вступает в силу Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно пп. 4 п. 1 ст. 2 которого сфера действия документа распространяется и на индивидуальных предпринимателей. Однако в силу пп. 1 п. 2 ст. 6 указанного закона индивидуальные предприниматели могут не вести бухгалтерский учет, если в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном этим законодательством. Так как налогоплательщики ПСН обязаны вести налоговый учет доходов, бухгалтерский учет они могут не вести.