Обліково-аналітичні основи і аудит виробничих запасів та шляхи їх удосконалення на підприємстві

Дт „Незавершене виробництво" Дт „Накладні загально виробничі витрати" Дт „Собівартість реалізованих товарів" Кт „Складські запаси" (за видами).

Отже, принципових відмінностей у закордонній та вітчизняній методиці синтетичного обліку ВЗ за постійної системи не спостерігається.

 

За умов періодичної системи синтетичний облік ВЗ здійснюється таким чином: а) СІЛА

1. Надходження матеріалів від постачальників:

Дт „Витрати на закупівлю" Кт „Рахунки до сплати".

2. Відпуск у виробництво чи на реалізацію:

не відображається.

3. Коригування залишків ВЗ:

- списання початкового залишку ВЗ (віднесення залишку запасів на витрати 
підприємства):

Дт „Фінансові результати звітного періоду" Кт „Складські запаси".

- відображення кінцевого залишку ВЗ (залишок виявлений за результатами 
інвентаризації):

Дт „Складські запаси" Кт „Фінансові результати звітного періоду", б) країни Західної Європи

1. Надходження матеріалів від постачальників:

Дт „Витрати на закупівлю"

Кт „Розрахунки з постачальниками".

2. Відпуск у виробництво чи на реалізацію:

не відображається.

3. Коригування залишків ВЗ:

- списання початкового залишку ВЗ:

Дт „Зміна залишків запасів" Кт „Складські запаси".

- відображення кінцевого залишку:

Дт „Складські запаси"

Кт „Зміна залишків запасів".

 

- коригування фінансових результатів:

• -сальдо кредитове

Дт „Зміна залишків запасів"

Кт „Фінансові результати звітного періоду";

• сальдо дебетове

Дт „Фінансові результати звітного періоду"

Кт „Зміна залишків запасів".

Методика синтетичного  обліку ВЗ за умов періодичної системи в Україні Планом рахунків не передбачається, вона не розроблена.

Для втілення можливості використання періодичної системи на вітчизняних підприємствах потрібно ввести спеціальні рахунки: 905 „Витрати на закупівлю", 706 „Зміна залишків запасів".

Для відображення методики синтетичного обліку ВЗ за умов періодичної системи використані дані розрахунків табл. 2.8 за методом середньозваженої собівартості.

Призначення рахунку 905 „Витрати на закупівлю" описуємо як накопичення даних про суму закупівель. Паралельно з цим усі придбання списуються на зменшення доходів. Відтак щоразу, після закінчення звітного періоду, проводиться інвентаризація залишків, на підставі результатів якої і визначаються витрати запасів. 706 рахунок - „Зміна залишків запасів" - буде тимчасовим.

Пропонуються наступні відомості для аналітичного обліку витрат на закупівлю запасів (таблиця 2.12) та зміни залишків запасів (таблиця 2.13). Відомість аналітичного обліку витрат на закупівлю призначена для відображення інформації по рахунку 905 «Витрати на закупівлю» про закупівлі матеріалів у постачальників протягом місяця та списання цих сум на фінансові результати діяльності.

Відомість аналітичного обліку зміни залишків запасів призначена для відображення  інформації по  рахунку  706  «Зміна залишків запасів».  За

 

допомогою   цієї   відомості   можна   простежити   зміну   залишків   запасів протягом звітного періоду та формування вартості витрачених матеріалів.

За встановленої певної річної потреби у матеріалах механізм їх поставки і зберігання запасів на складі неоднозначно впливає на величину витрат. З одного боку, великі партії закупівлі матеріалів збільшують запаси і, відповідно, витрати на їх зберігання. Це призводить до відволікання коштів на створення запасів. З іншого боку, таки закупки матеріалів зменшують кількість поставок, відповідно знижуючи витрати на замовлення матеріалів. У разі зменшення партій поставок матеріалів: витрати на зберігання запасів будуть зменшуватись, тоді як витрати на замовлення матеріалів зростатимуть.

Крім проблем обрання системи обліку запасів та методів їх оцінки, на підприємствах виникає багато питань щодо обліку витрат на утримання ВЗ та витрат на замовлення матеріалів.

Робочий план рахунків у розрізі ПАТ «Глинозем 2» має певні особливості.

Так, зокрема, на ПАТ «Глинозем 2» використовуються такі субрахунки з обліку ВЗ: 201 «сировина та матеріали», 201.01 «основні матеріали», 201.011 «транспорно-заготівельні витрати по основних матеріалах», 201.02 «допоміжні матеріали», 201.021 «транспорно-заготівельні витрати по допоміжних матеріалах», 202 «купівельні вироби та напівфабрикати», 202.01 «допоміжні матеріали», 202.011 «транспорно-заготівельні витрати по допоміжних матеріалах», 203 «паливо», 2031 «нафтопродукти на складах»; 2032 «паливо у талонах»; 2033 «паливо у баках»; 2034 «тверде паливо», 203.011 «транспорно-заготівельні витрати», 2040 «тара і тарні матеріали», 205 «будівельні матеріали», 206 «матеріали, передані в обробку», 207.01 «запасні частини», 207.011 «транспорно-заготівельні витрати по запасних частинах», 208 «матеріали сільськогосподарського призначення», 209 «Інші матеріали», 209.01 «металобрухт», 209.02 «повернені відходи», 209.03 «інші матеріали», 209.04 «бланки суворої звітності».

 

Таким чином, рахунок 201 «сировина та матеріали» передбачений лише для обліку основних та допоміжних матеріалів. Окремого субрахунку для обліку сировини не відкрито, тому що залізна руда, яка видобута на поверхню не є для підприємства сировиною та не належить до виробничих запасів.

Максимально використовувати додаткові субрахунки з обліку руху матеріалів потрібно, якщо керівництво підприємства серйозно аналізує результати поточної діяльності та планує здійснювати оперативне керування всіма процесами з метою вплинути на фінансовий результат.

У системі рахунків, яка використовується ПАТ «Глинозем 2», окремий субрахунок 201.02 виділяється для обліку допоміжних матеріалів (окремих мастильних матеріалів, транспортерної стрічки, фільтротканини, сталі футерувальної), тобто тих, які не можна віднести ні до сировини, ні до комплектуючих виробів.

На ПАТ «Глинозем 2» витрати по доставці й транспортуванню запасів, які не можливо прямо віднести до партії поставки матеріалів, ураховуються на субрахунках 201.011 «транспорно-заготівельні витрати по основних матеріалах», 201.021 «транспорно-заготівельні витрати по допоміжних матеріалах», 203.011 «транспорно-заготівельні витрати». Транспортно-заготівельні витрати, які можливо прямо віднести до партії поставки матеріалів у момент оприбуткування включають в первісну вартість запасів. У перелік транспортно-заготівельних витрат включають наступні витрати: провізна плата по залізниці, витрати, пов'язані з доставкою запасів, страхування ризику транспортування запасів, відрядні витрати, автотранспортні перевезення, вантажно-розвантажувальні роботи і т.д.

Як відомо, складське господарство вимагає значних витрат, пов'язаних з утриманням приміщення, устаткування, складу (для перевезення запасів, укладки в місця зберігання), із внутрішньоскладськими витратами на опалення, освітлення, ремонт приміщення; утриманням транспортних засобів, нарахуванням заробітної плати персоналу складу і відрахуваннями

 

на соціальне страхування; охороною складів; витратами матеріалів при зберіганні на складі, від псування. Такі витрати, зазвичай, відображаються на рахунку 92 «Адміністративні витрати». Автор пропонує такі витрати на ГЗП обліковувати на окремому активному рахунку «Витрати на зберігання ВЗ».

З іншого боку, до витрат на замовлення матеріалів, які пов'язані із створенням запасу та впливають на обсяг оптимального замовлення включають витрати, що стосуються зовнішніх поставок та відтворення виробничих запасів та витрати щодо постачання на самому підприємстві та створення заділів. До витрат, що стосуються зовнішніх поставок та відтворення виробничих запасів відносяться витрати на утримання закупівельних підрозділів, на оформлення та розміщення замовлень, на укладання господарчих угод з постачальниками, на відрядження, на комунікацію, на завезення і розвантаження предметів постачання, на кількісно-якісне приймання та складське розміщення, на проведення розрахунків за поставками. До витрат щодо постачання на самому підприємстві та створення заділів належать витрати на утримання виробничо-диспетчерського підрозділу, на внутрішньозаводські транспортно - переміщувальні операції, на переналагодження обладнання. Тільки враховуючи всі напрямки витрат на замовлення можна розрахувати оптимальний обсяг замовлення, який дозволяє мінімізувати витрати на зберігання та замовлення. Виникає потреба розмежовувати поняття «витрати на замовлення матеріалів» та «витрати на зберігання матеріалів», тому що облікова інформація ПАТ «Глинозем 2», яка накопичується на рахунках 201.011 «Транспорно-заготівельні витрати по основних матеріалах», 201.021 «Транспорно-заготівельні витрати по допоміжних матеріалах», 203.011 «Транспорно-заготівельні витрати», унеможливлює розрахунок собівартості зберігання одиниці матеріалів та вартості одного замовлення. Це в свою чергу робить неможливим розрахунок оптимального обсягу партії замовлення матеріалів за допомогою моделі ЕОС).

Пропонується деталізувати інформацію про витрати на зберігання ВЗ та

 

витрати на замовлення ВЗ на ГЗП по субрахунках відповідно до матеріалів, яких вони стосуються. Наприклад, 201.011 «Витрати на зберігання основних матеріалів», 201.012 «Витрати на замовлення основних матеріалів»; 201.021 «Витрати на зберігання допоміжних матеріалів», 201.022 «Витрати на замовлення допоміжних матеріалів»; 203.011 «Витрати на зберігання палива», 203.012 «Витрати на замовлення палива» і т.і..

Використання таких субрахунків для обліку ВЗ максимально деталізує їх облік, робить його прозорим та підвищує точність підрахунку собівартості.

При цьому матеріали, які виділяються на ремонт приміщення складу основних матеріалів; утримання транспортних засобів будуть обліковуватись за дебетом 201.011 «Витрати на зберігання основних матеріалів» та за кредитом 201.02 «Допоміжні матеріали», 203 «Паливо».

Нарахування заробітної плати персоналу складу зі зберігання основних матеріалів і відрахування на соціальне страхування буде відображатися в обліку так: дебет 201.011 «Витрати на зберігання основних матеріалів» -кредит 661 «Розрахунки за заробітною платою» та дебет 201.011 «Витрати на зберігання основних матеріалів» - кредит 651 «Розрахунки за пенсійним забезпеченням» відповідно.

Списувати зазначені витрати логічно безпосередньо на виробничу собівартість продукції, використовуючи відсоток пропорційності. Розподіл витрат повинен здійснюватися за розрахунковою формулою 2.1:

Відсоток пропорційності витрат на зберігання матеріалів 

Витрати на зберігання ВЗ + Витрати на зберігання ВЗ

на початок періоду за період х 100%

Залишок запасів на  +     Запаси, що надійшли за період початок періоду 

(2.1)

Отриманий відсоток пропорційності витрат на зберігання матеріалів помножується на вартість відпущених у виробництво ВЗ. Таким чином, отримується сума витрат, яку потрібно списати воднораз із вартістю відпущених запасів на собівартість готової продукції. В обліку це відображатиметься    за    допомогою    проведення:    дебет    231    «Основне

 

виробництво» - кредит 201.011 «Витрати на зберігання основних матеріалів». Розрахунок відсотку пропорційності витрат на замовлення матеріалів повинен здійснюватись за розрахунковою формулою 2.2:

Відсоток пропорційності витрат на замовлення матеріалів 

Витрати на замовлення ВЗ + Витрати на замовлення ВЗ

на початок періоду за період * 100%

Залишок запасів на  +     Запаси, що надійшли за період початок періоду 

(2.2)

Порядок списання витрат на замовлення та їх відображення в обліку аналогічно списанню витрат на зберігання.

Інформація облікових рахунків 201.011 «Витрати на зберігання основних матеріалів», 201.012 «Витрати на замовлення основних матеріалів»; 201.021 «Витрати на зберігання допоміжних матеріалів», 201.022 «Витрати на замовлення допоміжних матеріалів»; 203.011 «Витрати на зберігання палива», 203.012 «Витрати на замовлення палива» стосовно сум витрат на зберігання та замовлення ВЗ та їх зміни протягом облікового періоду надасть можливість більш точно обраховувати суму таких витрат на одиницю матеріалів, а відповідно й розраховувати оптимальний розмір їх замовлення.

Здійснюючи розрахунки за системами обліку на підставі різних методів оцінки, автор дійшла висновку, що на ПАТ «Глинозем 2» для оцінки списання сировини та матеріалів доцільно використовувати метод середньозваженої собівартості та постійну систему обліку. Це пов'язано із багатономенклатурністю матеріалів підприємств, обсягом резервних запасів, витрат на зберігання ВЗ та на їх замовлення та іншими факторами. Окрім проблеми вибору системи та методів оцінки витрачання ВЗ, велике значення має облікова оцінка їх на дату балансу та розкриття інформації про балансову вартість виробничих запасів. Вона характеризує стан наявності ВЗ на певну звітну дату, впливає на показники фінансового стану підприємств.

 

РОЗДІЛ 3. АУДИТ ОБЛІКУ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ НА ПАТ «ГЛИНОЗЕМ 2»

3.1. Планування  аудиту виробничих запасів

Аудиторський процес складається з трьох основних етапів:

• планування;
• збору і аналізу інформації, необхідної для оцінки достовірності 
  балансу та фінансової звітності;
• написання звіту (висновку).

Планування аудиту передбачає визначення його стратегії і тактики, складання загального плану аудиторської перевірки, побудову аудиторської програми й аудиторські процедури, оцінювання обсягу аудиторського контролю [4]. Планування аудиту регламентується:

• МСАНВЕ 300 „Планування аудиту фінансової звітності";
• МСАНВЕ 315 „ Ідентифікація та оцінка ризиків суттєвих викривлень 
  через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища";

- МСАНВЕ 320 „ Суттєвість при плануванні та проведенні аудиту" [40]. 
Аудитор планує свою роботу так, щоб ефективно провести аудиторську

перевірку. Планування ґрунтується на попередньому вивченні особливостей бізнесу клієнта. Основні питання, які треба розглянути при плануванні, є: мета; застосовувані критерії; процес виконання завдання та можливі джерела, доказів; попередні судження про суттєвість та ризик; персонал та вимоги щодо необхідного досвіду, зокрема участь експертів.