Бухгалтерский и налоговый учет командировочных расходов

1 Бухгалтерский  и налоговый учет командировочных  расходов

1. Бухгалтерский учет командировочных расходов по Российской Федерации

     Порядок отражения в бухгалтерском учете командировочных расходов работников предприятия регулируется нормами ПБУ-16. В соответствии с этим документом расходы на оплату служебных командировок признаются расходами отчетного периода и отражаются на соответствующих счетах бухгалтерского учета в зависимости от принадлежности работников к тому или иному подразделению предприятия.

Для бухгалтерского учета не имеет значения, как командировочные расходы отражаются в налоговом учете предприятия, а именно, включаются ли они в состав валовых расходов согласно пп.5.4.8 ст.5 Закона о прибыли. Некоторая взаимосвязь между налоговым и бухгалтерским учетом наблюдается лишь при отражении сумм НДС, начисленных (уплаченных) поставщикам товаров (работ, услуг). Если предприятие имеет право включить суммы «входного» НДС в состав налогового кредита, то эта сумма отражается по дебету субсчета «Расчеты по налогам». Если же право на кредит отсутствует, то начисленный (уплаченный) НДС следует рассматривать как часть командировочных расходов и отражать на том же счете учета расходов отчетного периода, что и осуществленные командировочные расходы.

 Как уже отмечалось, командировочные расходы могут быть отнесены на любой из счетов учета производственных затрат (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", 91 "Прочие доходы и расходы"), а также на те счета учета, на которых формируется фактическая себестоимость или первоначальная стоимость приобретенного имущества. В случае, когда командированным работником (подотчетным лицом) авансовый отчет представлен на сумму, меньшую, чем был выдан аванс, остаток подотчетной суммы должен быть внесен в кассу организации или удержан с сумм начисленной оплаты труда работника. В этом случае надо руководствоваться ст. 137 ТК РФ, которой предусмотрены случаи удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю.

В частности, удержания из заработной платы работника  для погашения его задолженности  работодателю могут производиться  для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного  аванса, выданного в связи со служебной  командировкой.

При этом, как  следует из письма Роструда от 9 августа 2007 г. N 3044-6-0 работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, и при условии, если работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

Решения работодатель принимает и оформляет, как правило, в форме приказа или распоряжения, хотя унифицированной формы такого приказа нормативными правовыми  актами не установлено.

Что касается согласия работника на удержание  сумм из заработной платы, следует получить его письменное согласие.

Таким образом, полная схема бухгалтерских проводок по учету операций с денежными  средствами, выданными под отчет  командированным работникам, выглядит следующим образом:

Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" Кредит счета 50 "Касса" - на сумму  наличных денежных средств, переданных под отчет командированному работнику.

Дебет счета 71 Кредит счета 51 "Расчетные счета" - на сумму денежных средств, выданных командированному работнику непосредственно  с расчетного счета или перечисленных  для получения подотчетным лицом  в месте командировки. В первом случае имеется в виду ситуация (не запрещенная гражданским и банковским законодательством), когда чек на получение наличных денег выписывается не на кассира организации, а на командированного работника. Подобная ситуация может  иметь место, например, тогда, когда  командировка неплановая, а необходимая  сумма наличных денежных средств в кассе отсутствует. Вторая ситуация может возникнуть при продлении командировки либо при необходимости осуществления дополнительных расходов.

Дебет счета 71 Кредит счета 55 "Специальные счета  в банках" - как уже отмечалось в предыдущей главе книги, такой проводкой может быть отражена передача подотчетному лицу аккредитива или чека из чековой книжки для осуществления расчетов с контрагентами. При командировках подобная ситуация, по нашему мнению, возможна только в отношении аккредитивов, так как расчеты чеками из чековых книжек чаще всего ограничиваются границами того населенного пункта, в котором расположено отделение банка, открывшего специальный счет. Кроме того, средства, аккумулированные на специальных счетах в банках (например, для финансирования капитального строительства или финансирования целевых мероприятий), могут использоваться так же, как и средства, находящиеся на расчетном счете. То есть проводка может оформляться при получении командированным работником наличных денежных средств со специального счета или при перечислении подотчетных сумм с соответствующих счетов.

Дебет счета 07 "Оборудование к установке" Кредит счета 71 - на сумму стоимости приобретенного оборудования, а также на сумму  командировочных расходов, подлежащих включению в фактическую себестоимость  приобретенного оборудования к установке. Разумеется, такая проводка может  быть оформлена в организациях, являющихся заказчиками строительства по договору строительного подряда, а также  организациями, осуществляющими строительство  хозяйственным способом.

Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 71 - на сумму командировочных расходов, подлежащих включению в фактическую  себестоимость приобретенных материалов, включая стоимость приобретенных  материалов.

Дебет счета 11 "Животные на выращивании и откорме" Кредит счета 71 - на сумму стоимости  животных, приобретенных для выращивания  или откорма, а также на сумму  командировочных расходов, связанных  с приобретением животных.

Дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит счета 71 - на сумму  командировочных расходов, подлежащих включению в фактическую себестоимость  приобретенного оборудования, материалов, товаров, покупных изделий, животных для  выращивания и откорма - в случае, когда учетной политикой организации  закреплена схема бухгалтерского учета, в соответствии с которой фактическая себестоимость материально-производственных запасов формируется на счете 15.

Дебет счета 20 "Основное производство" Кредит счета 71 - на сумму стоимости работ  и услуг сторонних организаций, оплаченных командированным работником, а также на сумму командировочных  расходов, подлежащих включению в  фактическую себестоимость продукции (работ, услуг) основного производства. Стоимость работ и услуг сторонних  организаций может быть оплачена работником любого подразделения. Что  же касается непосредственно сумм командировочных  расходов, то, по нашему мнению, наиболее правомерным является такое списание затрат в том случае, когда для  выполнения служебного задания командируется  рабочий основного производства.

Дебет счета 23 "Вспомогательные производства" Кредит счета 71 - подобное списание сумм произведенных расходов может иметь  место в тех же случаях, что  и списание расходов в корреспонденции  со счетом 20, с той разницей, что  расходы относятся к продукции, работам или услугам вспомогательных  производств.

Дебет счета 25 "Общепроизводственные расходы" Кредит счета 71 - на сумму командировочных  расходов, подлежащих отнесению на увеличение общепроизводственных расходов. Это могут быть расходы в виде оплаты работ и услуг сторонних  организаций по содержанию объектов основных средств цехового назначения, а также командировочные расходы  цехового персонала (например, мастера  или начальника цеха).

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" Кредит счета 71 - так как чаще всего  в командировку направляются работники  управленческих служб, такая схема  списания подотчетных сумм будет  наиболее распространенной. Подобным образом может отражаться оплата работ и услуг сторонних организаций, включаемых в общехозяйственные  расходы (например, коммунальные платежи, оплата юридических, консультационных услуг и т.п.). Оплата командировок персонала управления также списывается  по такой схеме.

Дебет счета 28 "Брак в производстве" Кредит счета 71 - формирование себестоимости  производственного брака осуществляется на тех же принципах, что и формирование себестоимости продукции (работ, услуг) основного или вспомогательных производств. Следовательно, и отнесение на увеличение стоимости производственного брака расходов на командировки является правомерным. Подобным же порядком могут быть списаны командировочные расходы, связанные с осуществлением гарантийного ремонта или гарантийного обслуживания.

Дебет счета 29 "Обслуживающие производства и  хозяйства" Кредит счета 71 - на сумму  стоимости работ и услуг сторонних  организаций, оплаченных командированным  работником. Стоимость работ и  услуг сторонних организаций  может быть оплачена работником любого подразделения, включая работников аппарата управления. Таким же образом  списываются суммы командировочных  расходов, подлежащих включению в  фактическую себестоимость продукции (работ, услуг) обслуживающих производств  и хозяйств (как правило, работников этих хозяйств).

Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 71 - наряду с проводкой в  корреспонденции со счетом 26, использование  счета учета расходов на продажу, по нашему мнению, имеет наибольшее распространение. Таким порядком могут  быть списаны командировочные расходы  работников любого подразделения или  службы, если они выполняют служебное  задание, связанное с реализацией  продукции (работ, услуг). Такими расходами  могут быть как расходы, связанные  с заключением и исполнением  хозяйственных договоров, так и  представительские и рекламные  расходы, а также расходы, осуществляемые в рамках претензионной работы (с  поставщиками, подрядчиками, транспортными  организациями и т.п.) и мероприятий  по разрешению разногласий с контрагентами. Организации торговли и общественного  питания в дебет счета 44 могут  списывать суммы командировочных  расходов любого из работников организации (с распределением по статьям издержек обращения).

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит счета 71 - посредством списания сумм командировочных расходов на увеличение прочих расходов осуществляется учет затрат по командировкам, связанным  с прочей деятельностью организации, а также по командировкам в  связи с чрезвычайными обстоятельствами или ликвидацией их последствий.

Дебет счета 50 Кредит счета 71 - на сумму неиспользованного  остатка подотчетной суммы, сданной  подотчетным лицом в кассу  организации.

Дебет счета 51 Кредит счета 71 - на сумму неиспользованного  остатка, сданного подотчетным лицом  по объявлению непосредственно на расчетный  счет в банке.

Дебет счета 55 Кредит счета 71 - на сумму неиспользованного  остатка, сданного подотчетным лицом  по объявлению непосредственно на специальный  счет в банке. Такой же проводкой  отражается возврат неиспользованного  аккредитива.

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит счета 71 - на сумму неиспользованного  остатка подотчетной суммы, удержанного  с заработной платы подотчетного лица.

Кроме того, при определенных условиях в связи  с отражением в учете командировочных  расходов в 2008 г. могли возникать постоянные налоговые обязательства. Подобная ситуация могла иметь место тогда, когда трудовым договором была предусмотрена возможность оплаты командировочных расходов сверх норм, установленных законодательством. В этом случае в бухгалтерском учете должна была оформляться проводка:

Дебет счета 99 "Прибыли и убытки" Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и  сборам" субсчет "Налог на прибыль  организаций" - на сумму постоянного  налогового обязательства.

            В соответствии с трудовым законодательством суточные представляют собой дополнительные расходы работника, связанные с проживанием вне места постоянного жительства. Мы уже отметили, что их размер определяется организацией самостоятельно. При направлении работника в командировку бухгалтер должен произвести расчет суточных.

Расчет суточных. Суточные выплачиваются командированному работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и праздничные дни, а также  дни нахождения в пути, в том  числе за время вынужденной остановки  в пути. Это положение установлено  п. 14 Инструкции о служебных командировках  в пределах СССР, утвержденной приказом Минфина СССР, Госкомтруда СССР и  ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 (далее - Инструкция N 62). Отметим, что данная Инструкция применяется в части, не противоречащей ТК РФ.

Согласно  п. 4 Инструкции N 62 срок командировки работников определяется руководителем организации  и не может превышать 40 дней, не считая времени нахождения в пути. Для  специальных командировок работников, направляемых для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ, предельный срок командировки не должен превышать  одного года.

При расчете  суточных следует учитывать, что  днем отъезда считается день отправления  соответствующего транспортного средства из места постоянной работы командированного, а днем приезда - день прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы. При отправлении транспортного средства до 24 ч включительно днем отъезда считаются текущие сутки, а с 0 ч и позднее - последующие сутки. Если станция (аэропорт, пристань) находится за чертой населенного пункта, то учитывается время, необходимое для проезда до станции (аэропорта, пристани) (п. 7 Инструкции N 62).