Классификация затрат

Продолжение табл. 2

Продолжение табл. 2

6.ОТРАЖЕНИЕ  ОПЕРАЦИЙ ПО УЧЁТУ ЗАТРАТ В СИСТЕМЕ ФИНАНСОВОГО И УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЁТА

Управление затратами осуществляется на основе информации, получаемой в финансовом и управленческом учёте. Отражение затрат на счетах в управленческом учёте может быть организовано по-разному:

     либо на обособленных внебалансовых счетах или на счетах специального счётного плана,

     либо с выделением в общем плане счетов особого раздела счетов, как это предусмотрено в действующем  плане счетов 2000 года / 11 /.

Для учёта затрат на производство в действующем плане счетов предусмотрены счета Ш раздела с 20 по39. Обычно в практике отечественного учёта для отражения затрат на производство используют счета с 20 по 29. На этих счетах показывают производственные затраты с группировкой по их назначению и направлениям затрат. На счёте 20 отражают затраты на основное производство, на счёте 21 - затраты на полуфабрикаты собственного производства, на счёте 23 - затраты на вспомогательное производство, на счёте 25 - затраты, связанные с обслуживанием и управлением производством, на счёте 26- затраты на общехозяйственные нужды по обслуживанию и управлению производством, на счёте 28 - затраты на исправление брака, на счёте 29- затраты на обслуживающие производства. Кроме того счета 20, 23, 29 являются калькуляционными и предназначены для определения себестоимости основного производства на счёте 20, вспомогательного производства на счёте 23 и обслуживающего производства на счёте 29.

В принятом в 2000 году ныне действующем плане счетов в разделе Ш помимо счетов 20-29 введены счета 30-39. Это вызвано тем, что согласно рекомендациям МСФО расходы в финансовой отчётности должны показываться с группировкой не только по статьям, но и по элементам затрат. Если статьи затрат, характеризующие назначение и направление затрат, в отечественном плане счетов отражают на счетах производственных затрат с 20 по 29, то для получения расходов по элементам затрат, перечень которых приведен в ПБУ 10/99 «Расходы организации», предлагается применять вновь введенные счета с 30 по 39 / 11 /. Может возникнуть вопрос о целесообразности введения этих счетов, если затраты материалов на производство отражают по кредиту счёта 10 «Материалы»,  на оплату труда - по кредиту счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», отчисления на социальные нужды - по кредиту субсчёта 69.1 «Отчисления в фонды социального страхования», амортизационные отчисления по кредиту счетов 02, 05, прочие расходы - по кредиту счетов - 51. 60, 76. Однако, перечисленные счета предназначены для учёта средств и обязательств, их движения. Поэтому по кредиту этих счетов, наряду  с производственными затратами, отражают и движение средств, обязательств, вызванное иными причинами. Так по кредиту счёта 10,  помимо затраты материалов на производство, покрываемых за счёт себестоимости, показывают стоимость материалов списанных на продажу (в Д сч.91), переданных другому подразделению организации (в Д 79.09), переданных безвозмездно другой организации (в Д 98.2), вложенных в качестве пая в уставный капитал другой организации (в Д 58), стоимость списанных недостающих материалов, выявленных в результате инвентаризации (в Д 94). По кредиту счёта 70, помимо начисленной зарплаты, покрываемой за счёт себестоимости, показывают суммы пособий по временной нетрудоспособности, начисляемые после второго дня отсутствия за счёт фондов социального страхования, что оформляется записью

Д 69 К 70,

суммы дивидендов, начисляемых работникам, являющихся учредителями организации, что оформляется записью

Д 84 К 70.

При больших объёмах производства, значительном числе операций, видов деятельности и выпускаемой продукции для их отражения в отчётности по элементам затрат требуется большая дополнительная работа, чтобы по окончании отчётного периода собрать дебетовые обороты по этим счетам в Главной книге, ведомостях учёта общепроизводственных и общехозяйственных расходов, или с отдельных счетов, применяемых при автоматизированной обработке информации. Поэтому предлагается сразу при списании затрат на производство отражать их на специально для этого выделенных счетах 30 - 39 для каждого элемента затрат.

Кроме того, как отмечалось ранее, информация управленческого учёта строго конфиденциальная, предназначена для внутреннего пользования, и выделение управленческого  учёта в самостоятельную отдельную бухгалтерию на специально выделенных счетах способствует сохранению коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности продукции, работ и услуг и их конкурентоспособности.

Для учёта затрат разработаны и предлагается два варианта системы (модели) отражения затрат на счетах:

1.   однокруговая интегрированная монистическая модель (система) учёта затрат;

2.   двухкруговая автономная дуалистическая модель (система) учёта затрат. 

При однокруговой интегрированной системе отражения затрат на счетах  счета финансового и управленческого учёта ведутся в единой системе бухгалтерского учёта без обособления калькуляционных счетов в систему управленческого учёта. Как отмечается в работе / 16, с. 66 /, «технически организация может вести управленческий учёт в рамках единой с финансовым учётом системы счетов или в самостоятельной системе счетов. Единая система счетов - традиционный вариант для российского бухгалтерского учёта.». Получаемая в управленческом учёте информация об остатках незавершённого производства, отражаемых на счетах производственных затрат, и остатках на складе не отгруженной на продажу готовой продукции, показываемых на одноимённом счёте «Готовая продукция», характеризуют запасы и движение активов и подлежат отражению в балансе, т.е. используются для целей финансового учёта. Для целей же управленческого учёта наиболее ценной является информация об оборотах на  производственных счетах, где обобщают информацию о формировании издержек производства и затратах на готовую продукцию и её продажу и, наконец, о затратах, признанных в данном отчётном периоде расходами, принесшими экономическую выгоду - доход (выручку). Однако аналитические возможности и условия соблюдения конфидециальности информации при использовании монистической системы отражения затрат на счетах ограничены Решение этих задач более успешно обеспечивается при применении двухкруговой модели отражения затрат на счетах.

При использовании двухкруговой, дуалистической модели отражения затрат на счетах системы финансового и управленческого учёта автономны и каждая из них представляет замкнутую систему (табл. 3). При этом в финансовой бухгалтерии затраты группируются по элементам затрат, а в управленческой бухгалтерии по направлениям затрат и видам производства. Возможные варианты организации управленческого учёта по двухкруговой модели рассмотрены в трудах М.А. Вахрушиной / 3 /, С.А. Николаевой / 11 /, В.Ф.Палия / 23  /, Л.З.Шнейдмана / 16  /. Ими предлагается элементы затрат отражать на счетах 30 - 35. В Плане счетов 2000 года счета 30-39  свободные и их рекомендуется использовать как транзитные счета экраны для отражения расходов по элементам затрат как в финансовом, так и управленческом учёте. Инструкции по их применению нет и организации самостоятельно выбирают методику отражения затрат на этих счетах исходя из особенностей производства. В трудах М.А. Вахрушиной   С.А Николаевой, В.Ф. Палия, Л.З. Шнейдмана /3, 11, 16, 23/ предлагается на счёте 30 отражать затраты на материалы, на счёте 31 - на оплату труда, на счёте 32 - отчисления на социальные нужды, на счёте 33 - отчисления на амортизацию основных средств, на счёте 34 - прочие затраты.

12

Таблица 3. Учетные записи при интегрированной и автономной системах учета в финансовой и производственной (управленческой бухгалтериях)