Лекции по "Основы аудита"

      Вводная часть аудиторского заключения. 

      Часть, описывающая объем  аудита. 

      Часть, содержащая мнение аудитора. 

      Дата  аудиторского заключения. 

Подпись аудитора.

     В вводной части аудиторского заключения указывается период, ох-ватываемый проверкой, состав проверенной финансовой отчетности, разделение ответственности между аудируемым лицом и аудитором.

В части, описывающей  объем аудита, отмечается:

1. Перечень документов, на основании которых осуществлялся ау-дит.
2. Факт планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.
3. Выборочный характер проведения аудита.
4. Достаточность проведенного аудита для выражения мнения о достоверности финансовой отчетности и соответствии порядка ведения бух-галтерского учета законодательству РФ.

     Для выражения аудиторского мнения используются слова: «По на-шему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях...».

     Согласно  аудиторскому правилу (стандарту) № 6 от 23 сентября 2002 года «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» может быть безоговорочно положительным или модифицированным.

      Ф Безоговорочно положительное A3 (БПАЗ) выдается, когда ауди-тор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчет-ность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответ-ствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в РФ.

Чаще всего  встречаются ситуации выдачи БПАЗ.

     Безоговорочно положительное аудиторское заключение рекоменду-ется составлять без оговорок и объяснений (как выражение «чистого» мнения.) Ответственность аудиторов за такое заключение может достигать высоких степеней, а потому пользователи получают дополнительную степень уверенности в надежности изучаемой ими информации.

     В таком случае сам факт наличия  оговорок или объяснительных абзацев, использованных авторами аудиторского заключения, служит при-знаком нестандартной формы аудиторского заключения, поэтому следует внимательно отнестись к содержанию таких оговорок и абзацев. В аудите они именуются отходом от стандартного БПАЗ и выдается модифицированное аудиторское заключение.

     Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

• факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрица-тельному мнению.

     Таким образом, выбирая форму модифицированного A3, его авторы, прежде всего, стремятся выявить самые проблемные области (где риск ау-дита более высок), а затем они пытаются оценить сущность и уровень той проблемы, с которой они столкнулись, и возможный искажающий эффект влияния этой проблемы на уровень достоверности отчетности клиента в целом.

     Существуют  несколько главных форм заключений, представляемых в ситуациях, когда потребовалось нестандартное аудиторское заключение:

1. Аудиторское заключение, не влияющее на достоверность финан-совой отчетности (с частью, привлекающей вынимание);

2. Аудиторское заключение с оговоркой;

3. Аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мне 
ния (ОВМ);

4. Отрицательное аудиторское заключение (ОA3). 
Практически в каждой из этих форм заключения аудитор должен

кратко, но понятно охарактеризовать те обстоятельства, с которыми он столкнулся у клиента  при выполнении заказа, и обосновать причины и условия, которые побудили его выразить свое мнение именно в этой, а не в иной форме. И он использует для этого абзац с оговорками.

     Существует  определяющее для аудитора правило, при котором он должен решиться или  не решиться на отход от стандартной  формы аудиторского заключения в следующем случае: если проблема, с которой он столкнулся у клиента, оказывает или может оказывать влияние на решения пользователя проверяемой им бухгалтерской отчетности, то аудитор обя-зан обратить на эту проблему особое внимание пользователей: сделать в заключении соответствующие оговорки.

     Определив неизбежность отхода от стандартной  формы заключения, аудитор приступает к выбору приемлемых формулировок для абзаца с оговорками. Формулировки эти, как и формулировки стандартного заключения, должны быть, с одной стороны, достаточно однообразными и соот-ветствующими законодательству, а с другой - недвусмысленно и точно от-ражать сущность причин отхода от стандартного заключения.

     Решение аудитора зависит от характера конкретных объективных обстоятельств, с которыми он столкнулся у клиента. А далее оно зависит от той оценки, которую аудитор может дать сложившимся обстоятельст-вам (позиции администрации, ее ошибкам, отклонениям от нормы и др.) с точки зрения существенности их последствий в утверждениях админист-рации (в том числе и по всем показателям) о достоверности проверяемой отчетности. Но и на этом шаге, после признания существенности, аудитор продолжает моделировать последствия выявленных обстоятельств, ошибок

и неточностей, поскольку они могут влиять или не влиять на достоверность отчетности в целом.

     1. Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается 
после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная 
ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское 
мнение.

     В этой части указывается на существование  неопределенного обстоятельства (например, неоконченного судебного разбирательства). В случае определяющего характера этой неопределенности или большого их числа, аудитор может отказаться от выражения мнения о достоверности финансовой отчетности вместо включения в аудиторское заключение части, привлекающей внимание к данному аспекту.

     Аудитор может оказаться не в состоянии  выразить безоговорочно положительное мнение также при следующих обстоятельствах:

а) имеется ограничение объема работы аудитора;

     б) имеется разногласие с руководством относительно допустимости 
выбранной учетной политики; метода ее применения; адекватности рас 
крытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Обстоятельства, указанные в пункте «а», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.

     Обстоятельства, указанные в пункте «б», могут  привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

     2. Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если ау- 
дитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно 
положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или огра- 
ничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выра- 
зить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение 
с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния 
обстоятельств...» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

      3. Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ог- 
раничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор 
не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в со 
стоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) 
отчетности.

     4. Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда 
влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно 
для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к вы 
воду, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адек- 
ватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный 
характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Если  аудитор выражает любое мнение, кроме  безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию в пояснениях к отчетности.

     В аудите как процессе проверки достоверности  ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности выделяют несколько ключевых дат:

 
X₁ X2 Х3 Х4 X5 

Дата, на ко-торую со-ставляется финансовая отчетность 

Дата начала проверки 

Дата  окон-чания ауди-торской проверки 

Дата  под-писания A3 (больше ничего нельзя ис-править) 

Дата  представле-ния A3 и под-твержденной фи-нансовой отчет-ности заинтере-сованным пользователя 
 

 

     Хотя  аудиторская проверка ограничена отчетным периодом, и ауди-торское мнение также относится к финансовой отчетности за тот же пери-од, аудитор тем не менее должен отразить в аудиторском заключении событий, произошедшие после даты составления и представления финансовой отчетности.

     Суть  отражения таких событии заключена  в разграничении ответ-ственности между экономическим субъектом и аудитором.

     До  Х4 (подписания аудиторского заключения) за выявление сущест-венных явлений несет ответственность аудитор и он обязан осуществить процедуры по обнаружению подобных фактов. Он должен фиксировать эти события в итоговой части аудиторского заключения и в письменной информации к руководству клиента.

     Х4 - X5: ответственность за выявленные подобные события и отра-жение из в финансовой отчетности несет руководство субъекта. Аудитор не обязан выявлять подобные события и осуществлять дополнительные аудиторские процедуры. Но, если аудитору стали известны факты сущест-вования подобных событий, он обязан письменно уведомить руководство проверяемого экономического субъекта об этом.

     После Х5 аудитор не несет ответственности  за выявление подобных событий, иначе  он обязан проводить специальные  расследования по их выявлению. Но, если ему стали известны факты, он обязан информировать руководство в письменной форме, а в случае отказа вносить соответст-вующие изменения в финансовую отчетность и/или информировать пользователей финансовой отчетности, то аудитор может рассмотреть вопрос о самостоятельном информировании пользователей.