Разработка счетов управленческого учета в рабочем плане счетов фирмы

Счета, помеченные *, являются отражающими.

Рис. 2. Схема учетных записей в финансовой бухгалтерии

Рис. 3 Схема учетных записей в производственной бухгалтерии

Из приведенной схемы  учетных записей в финансовой и производственной бухгалтерии  видно, что отражающими в этом случае являются счета элементов  издержек и дублирующий счет 90 «Продажи». Кроме того, в плане счетов бухгалтерского (финансового) учета предусматривается  обобщающий счет 35 «Расходы по обычной  деятельности», а в перечне счетов управленческой бухгалтерии счета 27 «Результаты производственной деятельности»  и 43 «Готовая продукция».

После разноски сумм по счетам финансового и управленческого  Учета и подсчета оборотов в итоге  и по кредиту счетов 30--34 производственной бухгалтерии будут учтены кредитовые обороты затрат по элементам, слагающим  их общую величину. В финансовой бухгалтерии они представлены лишь общей суммой. На счете 27 «Результаты  производственной деятельности», который  рекомендуется вести по цехам, участкам и другим подразделениям основной деятельности, сопоставляется выручка от продаж и  фактическая себестоимость проданной  продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Если финансовый результат, отраженный на счетах управленческого учета, скорректировать на оцененные остатки материалов, незавершенного производства и готовой продукции, то получим итог, идентичный данным финансовой бухгалтерии.

Учет издержек по центрам затрат

 
             Особенностью управленческого учета является определение издержек не только по организации в целом, но и по центрам финансовой ответственности (ЦФО), и в том числе по центрам затрат. 
             Перечень центров затрат устанавливается в зависимости от организационной структуры управления. 
 
К центрам затрат можно отнести: 
 
– производственный цех; 
 
– аппарат управления; 
 
– другие. 
 
              Внутри центра затрат, затраты могут учитываться по местам формирования. Например аппарат управления, затраты по месту возникновения могут быть секретариат, бухгалтерия, отдел кадров. 
              Учетная группировка издержек по центрам затрат осуществляется одним из двух основных способов:

 
- путем применения причины двойной связи на счетах бухгалтерского учета.

 
- на основе использования специальных регистров обобщающих виды затрат по местам их формирования, в случае применения автономного плана счетов управленческого учета.

 
            При использовании метода двойной связи разрабатывают специальные управленческие счета мест издержек. 
            При формировании счетов учета затрат по местам формирования и центрам затрат возможна следующая кодировка счетов: первые две цифры означают номер синтетического счета учета затрат, следующие две цифры – номер центра затрат и еще одна или две цифры обозначают код места формирования издержек.  
 
Например, счет 26 «Общехозяйственные расходы». Аналитический счет первого уровня: 01 «Аппарат управления» (соответствует названию центра затрат). 
 
Аналитические счета второго уровня: 
 
01 «Дирекция» 
 
02 «Секретариат» 
 
03 «Бухгалтерия» и другие.

При возрастающем объеме учетных  записей использование ЭВМ в  учете становится настоятельной  необходимостью. В условиях компьютерной обработки данных возможности обеспечения  взаимосвязи данных финансового  и управленческого учета существенно  расширяются, но не за счет введения новых  аналитических и синтетических  счетов, а путем перехода на матричную  форму построения регистров управленческой бухгалтерии. Эта форма существенно  сокращает трудоемкость учетно-вычислительных работ, дает возможность быстрой  адаптации управленческого учета  к изменяющимся условиям производства и продаж, позволяет вести расчеты  в едином регистре матричной формы.

2.3 Функциональный  учет затрат и результатов  деятельности (метод АВС)

Функциональный учет затрат и результатов деятельности предприятия (activity based costing, или ABC-метод) предназначен для определения стоимости и других характеристик изделий, работ, услуг в целом и в разрезе их потребителей на основе систематизации расходов по функциям и ресурсам, задействованным в производстве и сбыте продукции, снабжении, маркетинге, техническом обеспечении, обслуживании покупателей.

При этом методе затраты  предприятия, учтенные по видам (элементам  издержек и статьям калькуляции), группируют вначале по функциям производственно-хозяйственной  деятельности, а затем относят  на себестоимость конкретных изделий, работ, услуг.

Функции снабжения, производства, продаж и управления детализируются на составные части, операции и процессы, такие, например, как логистика, технологические  операции, ремонт оборудования, улучшение  качества продукции, послепродажное обслуживание, НИОКР, реклама и т.п.

В основе ABC-метода лежит  понятие действия (activity), т.е. того, что выполняется людьми или техникой для удовлетворения нужд и желаний потребителей. Эти действия требуют затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов бизнеса. Стоимость потребленных ресурсов включает расходы на оплату персонала, используемое сырье и материалы, работу машин и оборудования и другие факторы, обеспечивающие производственную деятельность и обслуживание внутренних и внешних потребителей и клиентов.

Сложные процессы производственно-хозяйственной  деятельности предприятий можно  представить в виде совокупности действий (операций) по выполнению функций  снабжения, производства и сбыта, а  также координирующую их сферу управления, работу которой также можно представить  в виде совокупности определенных действий.

Каждая операция или действие требует затрат соответствующих  ресурсов. Система ABC определяет эти  затраты с использованием средств  и методов управленческого и  бухгалтерского учета, в частности  группировки предстоящих и имевших  место затрат по местам формирования и центрам ответственности. Однако те или иные действия совпадают с деятельностью функционального подразделения предприятия лишь в случаях, когда она однородна, если это подразделение выполняет только одну функцию, например снабжения или сбыта. Большинство подразделений осуществляют разнородные функции, требующие разных расходов. Кроме того, даже однородную функцию можно разделить на ряд последовательных этапов действий, отличающихся разным уровнем затрат.

ABC-метод позволяет это  сделать системно. В результате  менеджеры получают информацию  вначале о стоимости действий (операций), а затем, при необходимости, о затратах на продукты, с производством и продажей которых эти действия связаны. Особенно это важно для накладных расходов, непропорционально потребляемых разными изделиями, видами работ и услуг. С помощью метода ABC на изделия и другие объекты калькулирования можно прямо отнести часть накладных расходов, представив их как затраты действий цеховых и общезаводских служб, непосредственно связанных с теми или иными видами продукции. Затраты действий являются своего рода «кирпичиками», из которых постепенно формируются расходы функций, мест затрат, центров ответственности, себестоимость полуфабрикатов и отдельных продуктов.

В отличие от традиционных методов исчисления себестоимости  продукции метод ABC не учитывает  затраты по периодам в разрезе  отдельных наименований изделий  и услуг, а, наоборот, относит на них  только те издержки, которые связаны  с набором действий по производству и сбыту конкретных видов продукции. Конечно, и в этом случае часть  накладных расходов должна распределиться, но это будет меньшая часть, и  базу их распределения можно выбрать  более обоснованную.

Взаимосвязь ABC и управленческого учета

В общем виде взаимосвязь  группировок затрат, используемых в  традиционных формах управленческого  и бухгалтерского учета, с группировками  в ABC-методе можно представить в  виде следующей схемы 

Рис.4 Взаимосвязь  учета затрат по видам издержек и  функциям деятельности

Это лишь общая принципиальная схема взаимосвязи учета затрат по видам расхода ресурсов и функциям производственно-хозяйственной деятельности. На практике группировку издержек производства и сбыта в обеих классификациях осуществляют со значительно большей  степенью детализации. В числе видов  издержек могут предусматривать  расшифровку материальных затрат, расходов на оплату труда, стоимость аренды, транспортных услуг и т.п.

В еще большей степени  детализируют функции производственно-сбытовой деятельности и их издержки. Здесь  детализация может быть доведена до рабочих операций освоения производства, изготовления продукции, работ по эксплуатации оборудования, совершенствования конструкции  и технологии изделий, включать обучение персонала, управление отдельными подразделениями  и т.д.

Нельзя во всех случаях  ожидать равенства итогов группировки  затрат для измерения расходов, связанных  с изготовлением и сбытом продукции, с итогами затрат по функциям. В первом случае - это исчисление себестоимости выпущенной продукции, а во втором - расчет стоимости работы соответствующих внутренних подразделений. Не весь объем такой работы связан с изготовлением продукции в данном периоде времени. Часть его вообще не относится к производству и продажам. Кроме того, часть расходов по видам может быть включена в стоимость производственных запасов.

3 СРАВНИТЕЛЬНАЯ   ХАРАКТЕРИСТИКА РАССМОТРЕННЫХ СИСТЕМ  УЧЕТА ЗАТРАТ

Если сравнивать между  собой три системы учета затрат, то в каждой из систем можно выделить плюсы и минусы их использования.

Развитая однокруговая система обеспечивает большую динамичность учета, его приспосабливаемость к изменяющимся производственным условиям и структурам. Одновременно сохраняется единство системы счетов на предприятии. Минус этой системы заключается в ограниченных возможностях контроля затрат, недопущении разных оценок в управленческом и финансовом учете.

Дуалистическая система  с использованием переходных счетов и систем зеркального отражения  в большей степени, чем монистическая, приспособлена для управления предприятием, для отражения затрат по внутризаводским  подразделениям и аналитическим  центрам, для исчисления финансовых результатов производства и сбыта  внутри года. Она наиболее целесообразна, когда речь идет о необходимости  организации производственного  управленческого учета на территориально обособленных филиалах фирмы, ее производственных и других подразделениях. При этом при сохранении единства финансового  учета и использования его  данных для управления компанией  обеспечивается индивидуальный учет затрат и результатов деятельности по каждому  подразделению для повышения  ответственности их управляющих  за эффективностью работы.

Что касается ABC-метода, то он известен специалистам еще с начала прошлого века, но применять его  на практике стали недавно. Основная причина заключалась в большом  объеме счетных работ и трудоемкости учета. Ведь действий, т.е. операций производственно-хозяйственной  деятельности, можно насчитать сотни  и тысячи. Со временем были найдены  пути укрупнения учетных признаков  действий и операций, их систематизации в комплексы более высокого порядка. Решать проблему помогает широкое использование в учете и экономическом анализе персональных компьютеров.

Первоначально ABC-метод пытались применить для повышения точности калькулирования себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг. Уже давно многие специалисты отмечали, что обезличенный расчет и учет общей суммы накладных расходов, даже с разбивкой их на затраты, связанные с работой оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, при распределении их пропорционально единой базе дает искаженные результаты о величине реальной себестоимости изделий и услуг, что приводит к неправильным решениям. Применение метода ABC позволяет существенно улучшить методику калькуляционных расчетов, повысить их точность и использование для целей управления.

Вместе с тем качественно  новый уровень управленческих задач, информационной базой решения которых  может стать АВС-метод, расширили сферу его применения. Он стал одним из важнейших методов изыскания возможностей снижения издержек изготовления и сбыта, трудоемкости и машиноемкости, повышения производительности труда и рентабельности производства, улучшения стоимостных показателей деятельности предприятия.