Система "Директ-костинг"

Система "директ - костинг"

 

Главный принцип, заложенный в основу системы "директ - костинг", - раздельный учет переменных и постоянных затрат и признание постоянных затрат убытками отчетного периода.

 Переменные затраты меняются  с изменением степени загрузки производственных мощностей, но в расчете на единицу продукции они являются постоянными. Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровня деловой активности, но в расчете на единицу продукции они зависят от объема производства.

Однако большинство затрат относится к смешанным, некоторые из них в большей степени, другие - в меньшей зависят от объема производства, и между этими затратами и объемами производства существует корреляционная зависимость, проявляющаяся слабо.

Приведем наиболее типичные примеры рассмотренных видов затрат

 

Переменные	Постоянные	Смешанные
Прямые материальные   затраты.              Прямые трудовые       затраты.              Энергия на            технологические цели	Амортизация основных   средств                  общехозяйственного  назначения.              Заработная плата работников управления.   Арендная плата.          Большинство других статей управленческих  расходов (транспортное обслуживание             управленческого персонала, охрана, канцтовары и др.)	Материально -        техническое          обслуживание.        Затраты на телефон.  Затраты на           отопление

 

Особая схема отчета о доходах (см. табл. 1) обязательно содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (маржинальную прибыль, брутто - прибыль) и прибыль (нетто - прибыль).

 

Таблица 1  -Схема отчета о доходах

┌────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│                                            Изделия             │

├────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│                                 A      B      C      D     E   │

├───────────────────────────┬────────────────────────────────────┤

│1. Выручка от реализации   │     X      X      X      X     X   │

│2. (-) Переменные затраты  │     X      X      X      X     X   │

├───────────────────────────┼────────────────────────────────────┤

│3. (=) Маржинальная прибыль│     X      X      X      X     X   │

│                           │   \--------------\ /-------------/ │

│4. (-) Постоянные затраты  │                   X                │

├───────────────────────────┼────────────────────────────────────┤

│5. (=) Прибыль             │                   X                │

└───────────────────────────┴────────────────────────────────────┘

 

Маржинальная прибыль (маржинальный доход, маржинальное покрытие, сумма покрытия) - превышение выручки от реализации над величиной переменных затрат. Показывает способность предприятия генерировать достаточные доходы для покрытия постоянных расходов и получения прибыли.

Оценка запасов готовой продукции и незавершенного производства по переменным затратам. Такая оценка позволяет избежать капитализации постоянных расходов в запасах, что подчеркивает "рыночную" сущность системы "директ - костинг", ее нацеленность на производство ради реализации.

Можно выделить несколько разновидностей системы "директ - костинг": 1) классический "директ - костинг" - калькулирование по прямым (основным) затратам, которые в то же время являются переменными; 2) система учета переменных затрат - калькулирование по переменным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенные расходы; 3) система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей - калькуляция всех переменных расходов и части постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности.

 Общим для всех разновидностей  является то, что калькулируется  не полная, а частичная себестоимость. По частичной себестоимости оценивают  незавершенное производство и готовую продукцию в балансе, а постоянные расходы списывают на счет прибылей и убытков.

 

Преимущества и недостатки системы "директ - костинг"

 

К преимуществам системы "директ - костинг" относятся:

- простота и объективность калькулирования  частичной себестоимости, так как отпадает необходимость в условном распределении постоянных затрат;

- возможность сравнения себестоимости  различных периодов по переменным  затратам, абсолютным и относительным  маржам. В связи с этим изменение  структуры предприятия и связанные с ним изменения постоянных затрат не оказывают влияния на себестоимость изделий;

- возможность акцентировать внимание  руководства на изменении маржинального  дохода (суммы покрытия) как по  предприятию в целом, так и  по различным изделиям; выявить  изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск;

- информация, получаемая в системе "директ - костинг", позволяет проводить  эффективную политику цен, указывая  наиболее выгодные комбинации  цены и объема;

- возможность проведения анализа  в условиях ограниченного ресурса, что важно для планирования производства при наличии ограничивающих факторов;

- принципы системы "директ - костинг" могут быть использованы в  сочетании с другими системами  управленческого учета.

Общие недостатки системы "директ - костинг":

- трудности в разделении затрат  на постоянные и переменные. Значительная  часть смешанных расходов может  быть квалифицирована по-разному, например в зависимости от  применяемого метода деления  затрат на постоянные и переменные, а это будет сказываться на результатах;

- необходимость для большинства  компаний наличия информации  о величине полных издержек, прежде  всего для определения цены  изделия, так как в ценах в  долгосрочном плане необходимо  обеспечивать покрытие всех издержек  предприятия. При отсутствии данных о полной себестоимости велик риск несоблюдения этого условия;

- наличие некоторых трудностей  при формировании внешней отчетности.

Итак, "директ - костинг" - система управленческого учета, базирующаяся на категории переменных (либо частичных) затрат. Эта система не лишена недостатков, но имеет и некоторые преимущества по сравнению с системой полного учета и распределения затрат. Выбор одной из них зависит прежде всего от практической пользы применения той или иной системы.

 

 

Элементы системы "директ - костинг", используемые в учете на российских предприятиях

 

История развития системы "директ - костинг" показывает, что важнейшим объективным условием ее применения является становление и развитие рыночных отношений, когда повышается самостоятельность и ответственность предприятий, в окружающей предприятие деловой среде появляются конкуренция и риск, менеджеры предприятия самостоятельно принимают многие решения, учитывая спрос, конкуренцию и другие факторы, при этом меняются требования к учету и прежде всего в направлении повышения его оперативности и аналитичности.

В настоящее время система нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации предусматривает по крайней мере два варианта организации учета затрат.

Первый из них - традиционный калькуляционный вариант, при котором калькулируется полная фактическая производственная себестоимость.

Второй вариант (обозначим его как нетрадиционный) предполагает деление затрат на производственные (обусловленные ходом производственного процесса) и периодические (связанные более с длительностью отчетного периода). Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 "Основное производство" или 23 "Вспомогательные производства", косвенные производственные затраты - по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы". В конце отчетного периода косвенные производственные затраты подлежат распределению. Периодические затраты (условно - постоянные) собираются на счете 26 "Общехозяйственные расходы", но не включаются в себестоимость произведенной продукции, а списываются в конце отчетного периода на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг) записью "Дебет 90 - Кредит 26", что и является признаком использования элементов системы "директ - костинг" на отечественном предприятии. Напомним, что выбранный предприятием вариант учета затрат и калькулирования себестоимости должен быть закреплен в учетной политике.

                        Затраты                           Результаты

 

        │                         Сч. 20          │

        │                       "Основное                    Сч. 90

        │                      производство"      │        "Продажи"

        │                      ──────┬─────                ────┬────

        │          Прямые            │         Усеченная    │  │   │

        │     производственные       │        себестоимость  - │─┐ Выручка

        │--------------------------->│    -------------------> │  <-------

Ресурсы │                 ┌─ - - - ->│     ┌ - - ─│─ - - - - > │ │ │

------->│                            │     │

------->│       Сч. 25    │                       │              │ │

(вход)  │     "Общепроиз-  Распределение   │Списание   ┌─ - - - -  ┘

        │     водственные │по  видам         общей  │              │

        │       расходы"   услуг           │суммой     │

        │     ─────┬───── │                       │              └── ─┐

        │Косвенные │                                   │              │

        │производ- │      │                │      │

        │ственные  │                                   │   Сч. 99     │

        ├─────────>│- - - ┘                │      │       "Прибыли

        │                   Сч. 26                     │  и убытки"   │

        │              "Общехозяйственные  │      │       ────┬────

        │                   расходы"                   │      │       │

        │              ────────┬─────────  │      │   \ /     │      \ /

        │Периодические         │

        │--------------------->│           │      │   Убыток       Прибыль

       │                      │─ - - - - ─┘

 

Рис. 1- Реализация системы "директ - костинг" в системе счетов бухгалтерского учета

 

Представим рассматриваемый вариант системы "директ - костинг" на счетах бухгалтерского учета (см. рис.1). Схема в целях наглядности упрощена и может быть характерна для предприятий сферы услуг (отсутствует незавершенное производство, не применяется понятие "готовая продукция", все произведенные в отчетном периоде затраты, образующие себестоимость, в конце отчетного периода списываются на счет реализации, не рассматриваются услуги вспомогательных производств).

Следует отметить, что данный вариант использования элементов системы "директ - костинг" организован в единой системе счетов, то есть представляет собой вариант интеграции финансового и управленческого учета. Основой его организации можно назвать классификацию затрат на "затраты на продукт" и "затраты периода".

 Положение по бухгалтерскому  учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное Приказом Министерства  финансов РФ от 6 мая 1999 г., подтверждает возможность использования системы "директ - костинг", поскольку п.9 его содержит следующую формулировку: "...коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году признания их в качестве расходов по обычным видам деятельности". Данное правило находит отражение и в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Министерства финансов РФ от 28 июня 2000 г. N 60н.

 

 

Аналитические возможности системы "директ - костинг"