Учет займов и кредитов

Налоговый кредит может  быть предоставлен заинтересованному  лицу по любому налогу при наличии  одного из следующих оснований:

причинение ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или  иных обстоятельств непреодолимой  силы;

задержка финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа;

угроза банкротства  в случае единовременной выплаты  налога.

С правовой точки  зрения предоставление налогового кредита  является изменением порядка исполнения налогоплательщиком своих обязательств по уплате налога (сбора), причем как  уже наступивших (просроченная обязанность), так и будущих. В пределах срока  действия кредитного договора условно  можно выделить два периода: первый, в течение которого организация  вправе уменьшать налоговые платежи  в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) на определенную величину, и второй, в котором она погашает задолженность.

Обязательства по налоговому кредиту включают сумму основного  долга и причитающиеся бюджету (внебюджетному фонду) проценты. Проценты за пользование налоговым кредитом взимают только в том случае, если он предоставлен в связи с угрозой  банкротства организации из-за единовременного  внесения налога (сбора). Их начисляют  исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в период исполнения договора. В остальных ситуациях  платность кредита исключается.

Если кредит предоставляется  по налогу (сбору), уплата которого была просрочена, то в состав задолженности  входит и сумма пеней, начисленных  к моменту вступления в силу соответствующего решения уполномоченного органа.

В экономическом  аспекте любая отсрочка платежа  означает предоставление кредита. Поэтому  сумма налога (сбора), уплата которой  переносится на более поздний  срок, квалифицируется как кредиторская задолженность организации перед бюджет или внебюджетным фондом по налоговому кредиту. Поэтому синтетический учет обязательств организации по налоговым кредитам нужно вести на пассивных счетах 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которым предварительно должны быть открыты субсчета «Расчеты по налоговым кредитам» и «Расчеты по инвестиционным налоговым кредитам». По кредиту последних будет накапливаться информация о суммах налогов (сборов), в отношении которых предоставлен кредит, а по дебету – о погашении кредитных обязательств. Сальдо покажет величину задолженности по налоговым кредитам на отчетную дату.

В период пользования  налоговым кредитом организация  начисляет задолженность бюджету (внебюджетному фонду) по соответствующему налогу (сбору). Эта операция отражается по дебету счетов 20, 26, 44, 90, 91, 99, и по кредиту соответствующих субсчетов  к счетам 68 или 69. Одновременно в  рамках общей кредиторской задолженности  перед бюджетом (внебюджетным фондом) на ту же величину производится уменьшение налогового долга и увеличение кредитного обязательства.

Трансформация задолженности  происходит до тех пор, пока общая  сумма всех уменьшений не сравняется с суммой предоставленного кредита. По истечении срока договора ее перечисляют  кредитору в полном объеме (дебет 68 и 69, субсчет «Расчеты по налоговым  кредитам», кредит счета 51 «Расчетный счет»). При иных условиях сделки обязательства  погашают поэтапно.

В учете получение  и погашение налогового кредита  отражается (на примере НДС) следующим  образом:

Дебет 009 – переданы в залог материальные ценности;

Дебет 90-3 Кредит 68 –  начислен НДС;

Дебет 68 Кредит 68 субсчет  «Расчеты по налоговым кредитам» - трансформируется задолженность по НДС в пределах сумм налогового кредита;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет  «Расчеты по налоговым кредитам» - начислены  проценты по налоговому кредиту;

Дебет 68 субсчет  «Расчеты по налоговым кредитам»

Кредит 68 – по истечении  срока кредита отражаются обязательства  по НДС перед бюджетом;

Дебет 68 Кредит 51 –  погашена задолженность перед бюджетом.

Кредит 009 – возвращен  залог.

Аналитический учет задолженности по налоговым кредитам следует вести по каждому кредитному договору.

2.2 Особенности учета  инвестиционных налоговых кредитов

Инвестиционный  налоговый кредит – наиболее сложная  форма бюджетного кредитования. От налогового кредита он отличается основаниями  предоставления, значительным сроком пользования налоговыми ресурсами  и специальным порядком уменьшения задолженности.

Инвестиционный  налоговый кредит предоставляется  только по налогу на прибыль (доход) организации, а также по всем региональным местным  налогам (сборам).

Основания для получения  кредита в запрашиваемом размере  должны быть документально подтверждены. При этом перечень необходимых документов определяется нормативными актами соответствующих  органов государственной власти и местного самоуправления. Во всех случаях организация обязана  представить инвестиционный проект с расчетом потребности в заемных  ресурсах и оценкой экономической  эффективности их использования.

Структура обязательств по инвестиционному налоговому кредиту, способы их оценки в учете и  отчетности такие же, как и при  налоговом кредитовании. Однако порядок  уменьшения платежей в бюджет и внебюджетные фонды здесь несколько иной.

Организация, получившая инвестиционный налоговый кредит, может  уменьшить свои платежи по налогу (сбору) в течение срока действия кредитного договора до тех пор, пока сумма, накапливаемая на субсчете «Расчеты по инвестиционным налоговым кредитам», не станет равной сумме предоставленного кредита.

Если организацией заключено несколько кредитных  договоров, то накапливаемую сумму  кредита нужно определять по каждому  из них. Сумму, на которую уменьшаются  налоговые платежи, рассчитывают для  каждого отчетного периода. Она  не может превышать 50% величины налога, исчисленной с учетом льгот, полагающихся организации по закону.

Если текущий  отчетный период организация завершила  с убытком, то излишне накопленные  кредитные обязательства переносятся  на следующий отчетный период. В  этом случае кредиторская задолженность  в рамках счета 68 или 69 будет трансформирована только в части превышения предельной суммы уменьшения налоговых платежей над перенесенной суммой накопленного кредита.

Пользование инвестиционным налоговым кредитом во всех случаях  является платным: Проценты, начисляемые  на сумму кредита, могут колебаться в пределах от ½ до ¾ ставки рефинансирования ЦБ РФ. Расходы по уплате процентов за пользование кредитом, взятым на финансирование долгосрочных вложений, до ввода основных средств в эксплуатацию, нужно отражать на счете 08 «Капитальные вложения», субсчет 4 «Приобретение отдельных объектов основных средств». После ввода их в эксплуатацию указанные расходы должны быть возмещены за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации – счет 91.

В бухгалтерском  балансе обязательства по обоим  кредитам показываются в составе  заемного капитала.

 

Глава III. Учет займов

3.1 Сущность учета  займов, их виды

Заем – это  получение от займодавца денег или  вещей в собственность заемщика на условиях возврата.

Организации могут  получать краткосрочные и долгосрочные займы путем выпуска и продажи  акций трудового коллектива, акций  и облигаций предприятия, а также  под векселя и другие обязательства.

Гражданский кодекс РФ предусматривает несколько отдельных  видов займа, это целевой заем, договор государственного займа, вексель, облигация.

Целевой заем –  заем, заключенный с условием использования  заемщиком полученных средств на определенные цели. Особенность бухгалтерского учета такого рода операции связана  с обязанностью заемщика обеспечить возможность осуществления заимодавцем  контроля за целевым использованием сумы займа.

Спецификой договора государственного займа является то, что заемщиком по данному договору может выступать только Российская Федерация либо субъект федерации. Данная особенность не находит отражения  в бухгалтерском учете.

Займы предприятий  в виде финансовых векселей возможны в соответствии с ГК РФ, когда  по оглашению сторон заемщиком выдается вексель, удостоверяющий обязательство  векселедателя выплатить по наступлению  обусловленного срока полученные взаймы денежные средства. Отношения сторон по векселю регулируются законом  о переводном и простом векселе.

Организации могут  получать краткосрочные и долгосрочные займы путем выпуска и продажи  акций трудового коллектива, акций  и облигаций предприятия, а также  под векселя и другие обязательства.

Учет займов осуществляют на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». На первом счете отражают займы, полученные на срок до одного года, на втором –  на срок более одного года.

Поступление средств  от продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций организаций, а также по другим обязательствам отражают по дебету счетов учета денежных средств или учета 70 «Расчеты с  персоналом по оплате труда» и кредиту  счетов 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Если ценные бумаги проданы организацией по цене, превышающей  их номинальную стоимость, то разницу  между ценой продажи и номинальной  стоимостью отражают по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», а  затем равномерно на протяжении всего  срока займа списывают с дебета счета 98 в кредит счета 91 «Прочие  доходы и расходы».

Если облигации  размещаются по цене ниже номинальной  их стоимости, то разница между ценой  размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций. На сумму доначислений дебетуют счет 91 «Прочие доходы и расходы» и кредитуют счет 66 и 67.

Причитающиеся проценты по полученным займам отражают по кредиту  счета 66 или 67 и дебету счетов учета  источников выплат таким же образом, как и по кредитам банков:

в общем порядке  – по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

при использовании  займов для предварительной оплаты, выдачи авансов и задатков, связанных  с приобретением материально-производственных запасов, предстоящим выполнением  работ и оказанием услуг, - на увеличение дебиторской задолженности (счета 60,76), которая списывается на счета 10,15 и др.;

при использовании  займов на финансирование инвестиционных активов – на счета 07 и 08 (до принятия на учет соответствующих объектов или  начала их использования).

В обеспечение договора займа заемщик может выдать вексель (ст.815 ГК РФ). Заем может быть получен  путем выпуска и продажи облигаций (ст. 816 ГК РФ).

По выданным векселям или выпущенным в обращение в  качестве заемных обязательств облигациям в составе кредиторской задолженности  отражается сумма, указанная в векселе, или номинальная стоимость облигации. В случае начисления процентов на выданный вексель или выпущенную облигацию задолженность на конец  отчетного периода по таким заемным  обязательствам показывают с учетом процентов, начисленных по ним.

Отнесение процентов  и дисконта на операционные расходы  можно осуществлять двумя способами. Первый способ – это отнесение  суммы процентов или дисконта на операционные расходы полностью в момент начисления. Второй – это их предварительный учет в составе расходов будущих периодов в целях равномерного списания.

 

Пример.

ООО «Сервис» получило в 2004 г. Заем от своего партнера в размере 250 000 руб. В обеспечение возврата займа она выдала займодавцу собственный вексель, номинал которого равен 262 000 руб. В соответствии с условиями договора вексель должен быть оплачен через 6 месяцев с момента выдачи. Организация приняла решение учитывать дисконт по выданному векселю предварительно – как расходы будущих периодов.

В бухгалтерском  учете организации следует сделать  проводки:

Дебет 51 «Расчетные счета»,

Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - 250 000 руб. – получены на расчетный счет денежные средства по договору займа;

Дебет 97 «Расходы будущих  периодов»,

Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - 12 000 руб. – отражен дисконт по выданному векселю;

Дебет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» - 262 000 руб. – отражена сумма векселя, выданного в обеспечение обязательств по договору займа.

Ежемесячно в  течение 6 месяцев ООО «Сервис» включает в состав операционных расходов 1/6 общей  суммы дисконта. В учете эта  операция будет отражаться проводкой:

 

Дебет 91 «Прочие  доходы и расходы» субсчет «Прочие  расходы»,

Кредит 97 «Расходы будущих периодов» - 2 000 руб.(12 000 руб. / 6 мес.) – включена в состав операционных расходов ежемесячная сумма затрат по заемным средствам.

Через полгода при  предъявлении векселя организация  оплачивает его денежными средствами со своего расчетного счета. При этом в учете должна быть сделана запись:

Дебет 66 Кредит 51 – 262 000 руб. – отражена оплата векселя (с учетом суммы дисконта), выданного в обеспечение займа,

Кредит 009 Обеспечения  обязательств и платежей выданные» - 262 000 руб. - списана сумма погашенного векселя, выданного в обеспечение займа.

Дополнительные  затраты, связанные с получением займов, возникающие курсовые и суммовые разницы отражаются по займам таким  же образом, как и по кредитам.

Расходы, связанные  с выпуском и распространением ценных бумаг, учитывают по дебету счета 91 с кредита соответствующих расчетных, денежных и материальных счетов.

При погашении и  возврате ценных бумаг они списываются  в дебет счета 66 и 67 с кредита  денежных счетов.

Поступившие денежные средства или иное имущество по договору займа денежных средств или вещей  отражают по дебету счетов учета денежных средств или соответствующего имущества (07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы» и др.) с кредита  счетов 66 и 67. Возврат денежных средств  или иного имущества оформляют  по дебету счетов 66 и 67 с кредита  счетов 50, 51, 52, 07, 10 и др.

Полученные заимодавцем  проценты являются его операционным доходом и подлежат обложению  налогами на прибыль и НДС. Начисленный  НДС по процентам отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68.