Налоговая учетная политика должна быть едина  для всей организации, и обязательна для всех ее подразделений – как уже существующих, так и тех, которые будут созданы в будущем. В отношении НДС это правило прямо закреплено в п. 12 ст. 167 НК РФ.

   Для правильного составления налоговой  учетной политики налогоплательщик должен соблюдать четыре правила:

   1) организация производит выбор  одного способа из нескольких, регулирующих порядок определения налоговой базы и исчисления тех или иных налогов и сборов в Российской Федерации, которые допускает Налоговый кодекс РФ;

   2) выбранные способы учета устанавливаются в целом по всей организации, в том числе во всех ее структурных подразделениях (включая и те, что выделены на отдельный баланс), независимо от их места расположения.

   3) данные способы учета устанавливаются на длительный срок – как правило, на отчетный год. Чаще всего налоговым периодом по налогам и сборам является год, то есть период времени с 1 января по 31 декабря включительно. В пределах этого периода налоговая учетная политика фирмы может изменяться только в тех случаях, которые прямо предусмотрены в налоговом законодательстве;

   4) выбранные варианты налогового  учета должны быть закреплены  соответствующим организационно-распорядительным документом.

   1.1 Структура учетной политики

   Учетная политика для целей налогообложения, как и любой другой документ, имеет свою структуру и состоит, как правило, из двух разделов.

   Первый  раздел общий. В нем устанавливаются  правила ведения налогового учета, указываются лица, ответственные за его ведение, и т. д. Если в состав организации входят обособленные подразделения, то в учетной политике закрепляется срок представления сведений в головной офис для сводного учета по организации в целом.

   Во  втором разделе приводятся правила  формирования налоговой базы по конкретным налогам. Группировать эти правила  целесообразно по видам налогов.

   Положения, которые необходимо закреплять в  учетной политике, в большинстве своем перечислены в главе 25 НК РФ. В других главах Кодекса подобных норм намного меньше.

   Все элементы учетной политики по каждому  налогу условно подразделяются на две группы:

   1) основную. Это элементы учетной политики, обязательного наличия которых требует Налоговый кодекс либо на которые в нем есть прямые ссылки;

   2) дополнительную. Это элементы учетной политики, которые не являются обязательными либо которые прямо не отнесены Налоговым кодексом к элементам учетной политики, но в нем предусмотрена норма, позволяющая налогоплательщику выбрать один из предложенных вариантов.

   Следует отметить, что не все элементы даже из основной группы нужно закреплять в учетной политике. Некоторые из них не являются обязательными, так как находятся в прямой зависимости от наличия у организации закрепляемого элемента. Нет необходимости включать способы налогового учета объектов, которые отсутствуют в организации, даже если они относятся к основной группе. При возникновении новых фактов хозяйственной деятельности порядок их учета организация отражает в дополнении к учетной политике для целей налогообложения.

   При формировании учетной политики нужно  учитывать следующее. Если Налоговый  кодекс не предусматривает выбор налогоплательщиком того или иного варианта формирования налоговой базы, такие вопросы в учетной политике не отражаются.

   2 РАЗРАБОТКА ПОЛОЖЕНИЙ  УЧЁТНОЙ ПОЛИТИКИ ДЛЯ ПРЕДПРИЯТИЙ ОПТОВОЙ И РОЗНИЧНОЙ ТОРГОВЛИ

   2.1 НДС

   2.1.1 Общие положения

   Налог на добавленную  стоимость (НДС) — косвенный налог, форма изъятия в бюджет государства части добавленной стоимости, которая создается на всех стадиях процесса производства товаров, работ и услуг и вносится в бюджет по мере реализации.

   Организация применяющая ОСНО (оптовая торговля) на основании статьи 143 НК РФ признается налогоплательщиком НДС.

   Плательщики ЕНВД (розничная торговля) не признаются плательщиками НДС, но только в части налогооблагаемых операций, совершенных в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

   Для субъекта хозяйственной деятельности, совмещающего данные режимы налогообложения, это означает, что ему придется организовать раздельный учет сумм "входного" НДС. Ведь источники покрытия сумм "входного" НДС при совмещении ЕНВД и общего режима налогообложения различны. В части операций, облагаемых ЕНВД, суммы "входного" НДС учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 170 НК РФ). В части операций, осуществленных в рамках общего режима налогообложения, "вмененщик" признается плательщиком НДС, а следовательно, на основании ст. ст. 171 и 172 НК РФ принимает суммы "входного" НДС, предъявленного ему при приобретении товаров (работ, услуг), к вычету.

   Однако  помимо НДС, относящегося конкретно  к ЕНВД или к общей системе налогообложения, у плательщика ЕНВД неизменно будет возникать еще и "общий" НДС, относящийся к обоим видам деятельности одновременно. Методика его распределения должна быть закреплена в учетной политике для целей налогообложения. В ее основу может быть положен принцип, закрепленный в п. 4 ст. 170 НК РФ.

   Принцип распределения сумм "входного" НДС, закрепленный п. 4 ст. 170 НК РФ, состоит  в следующем.

   Все товары, работы, услуги, имущественные  права разделены на три категории:

   – товары (работы, услуги), имущественные права, используемые в налогооблагаемых операциях. По этой группе ресурсов суммы "входного" НДС принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ;

   – товары (работы, услуги), имущественные  права, используемые в операциях, облагаемых ЕНВД. По этой группе ресурсов сумма "входного" налога учитывается плательщиком НДС в их стоимости на основании п. 2 ст. 170 НК РФ;

   – товары (работы, услуги), имущественные  права, используемые в обоих видах  деятельности.

   С этой целью организация в бухгалтерском  учете к балансовому счету 19 "Налог  на добавленную стоимость по приобретенным  ценностям" открывает соответствующие  субсчета:

   – "Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в оптовой торговле";

   – "Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в розничной торговле";

   – "Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в оптово-розничной торговле".

   Так как по группе общих ресурсов налогоплательщик не может определить, какая их часть использована в тех и других видах операций, то распределение сумм НДС он должен произвести пропорционально. Для этого необходимо составить специальную пропорцию, позволяющую определить процентное соотношение облагаемых и не облагаемых НДС операций в общем объеме операций. Поскольку согласно п. 4 ст. 170 НК РФ указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав. Рассчитывать такую пропорцию нужно за квартал, так как сейчас все плательщики НДС исчисляют и уплачивают налог поквартально. На это указано в Письме ФНС России от 24.06.2008 N ШС-6-3/450@. Такие же рекомендации даны и в Письме Минфина России от 26.06.2008 N 03-07-11/237.

   По  предпринимательской деятельности, подпадающей под иные системы  налогообложения, организации исчисляют  и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

   По  операциям, облагаемым, ЕНВД, суммы  «входного» НДС к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости  товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 170 НК РФ).

   По  деятельности на общем режиме налогообложения  организация признается плательщиком НДС (ст. 143 НК РФ) и на основании ст. 171 и 172 НК РФ принимает суммы «входного» НДС, предъявленного ей при приобретении товаров (работ, услуг), к вычету.

   В качестве базы, используемой для получения  необходимой информации в целях  определения объектов налогообложения, используются данные регистров бухгалтерского учета.

   2.1.2 Раздельный учет НДС

   Розничная торговля через магазины (павильоны) с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту торговли может облагаться единым налогом при условии, что на территории ее осуществления в установленном порядке введен ЕНВД по данному виду деятельности (пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Как правило, торговые организации, помимо розничной торговли через магазин, ведут оптовую торговлю. Она облагается налогами в соответствии с общим режимом налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

   Если  организация осуществляет и облагаемые, и не облагаемые НДС операции, то в соответствии с требованиями НК РФ ей необходимо вести раздельный учет входного налога. Его цель – правильный расчет налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиками и подлежащего налоговому вычету. По общему правилу суммы НДС, предъявленные по товарам (работам, услугам), основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, предназначенным для использования:

   – в розничной торговле – учитываются в их стоимости в порядке, установленном пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

   – в оптовой торговле – принимаются к налоговому вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ;

   – в обоих видах деятельности – принимаются к вычету в доле, относящейся к облагаемой НДС деятельности (опт), и учитываются в их стоимости в доле, приходящейся на необлагаемую деятельность (розницу).

   Указанная доля (пропорция) определяется исходя из стоимости товаров, отгруженных оптом, в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период (включая розницу). Для ее расчета нужно использовать сопоставимые показатели, то есть стоимость отгруженных оптом товаров берется без НДС. Пропорция определяется по данным текущего налогового периода.

   В рассматриваемой ситуации к вычету можно принять только НДС по товарам (работам, услугам), используемым в облагаемых операциях. А налог по товарам (работам, услугам), используемым как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях (например, по общехозяйственным расходам), вычету не подлежит и в расходы при исчислении налога на прибыль организаций (НДФЛ у индивидуального предпринимателя) не включается.

   Напомним. НК РФ не содержит четких указаний, как организовать раздельный учет входного налога, но определяет ответственность за его отсутствие. Налогоплательщики должны самостоятельно разработать и закрепить в учетной политике методику раздельного учета входного НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).

   Если  при оприходовании товаров организация  может четко определить, в каком  режиме они будут реализованы, раздельный учет не вызовет проблем. Необходимо открыть дополнительные субсчета для  учета сумм предъявленного НДС и других показателей (себестоимости отгруженных товаров, выручки от реализации). Так, выручка от разных видов торговли может быть отражена по субсчетам второго порядка, открытым к субсчету 90-1 «Выручка»:

   – субсчет 90-1-1 «Выручка по розничной  торговле»;

   – субсчет 90-1-2 «Выручка по оптовой торговле».

   Для учета себестоимости товаров, проданных  оптом и в розницу, аналогично вводятся дополнительные субсчета к счету 90-2 «Расходы на продажу».

   Однако  положения налогового законодательства не отражают всех возможных ситуаций. На практике организации часто сталкиваются с тем, что на дату оприходования нельзя однозначно определить количественное и стоимостное выражение товаров, которые будут проданы оптом или в розницу. Это может быть обусловлено большой номенклатурой реализуемой продукции, наличием общих складов для хранения товаров перед отправкой покупателям, пересмотром спецификаций с контрагентами и другими факторами. Раздельный учет должен быть построен таким образом, чтобы позволить наиболее достоверно определить сумму, подлежащую вычету, и минимизировать налоговые риски организации. Рассмотрим плюсы и минусы некоторых из используемых вариантов распределения НДС.

   Вариант 1. При оприходовании товара весь входной НДС принимается к вычету. При фактической передаче товара в розничную сеть НДС восстанавливается к уплате в бюджет.

   При всей логичности и простоте эта методика имеет ряд недостатков.