Ответственность за налоговые правонарушения

5) свидетели, переводчики, эксперты, специалисты и иные фискально-обязанные лица;

6) организации и физические лица, являющиеся адресатами установленных налоговым законодательством императивов (ограничений и властных предписаний), непосредственно не связанных с уплатой налогов и сборов.

     Специальным субъектом налогового правонарушения может быть только лицо, прямо названное в норме НК РФ, описывающей конкретный состав налогового правонарушения. Например, субъектом такого правонарушения, как уклонение от постановки на учет в налоговом органе, может быть только организация или индивидуальный предприниматель.

     Общая и специальная правосубъектность взаимосвязаны и взаимообусловлены. В определенных составах налоговых правонарушений специальная правосубъектность дополняет, развивает или конкретизирует общую, но не изменяет сущности общей правосубъектности. Установление состава других налоговых правонарушений требует выявления более сложной конструкции взаимодействия специальной и общей правосубъектности, когда специальная правосубъектность не только конкретизирует общую, но и тем самым видоизменяет и ограничивает ее.

     По общему правилу ст. 107 НК РФ ответственности подлежат общие субъекты, если норма НК РФ, описывающая определенный вид налогового правонарушения, не содержит требований о наличии у субъекта специальных признаков, отражающих какие-либо характерные особенности.

     Физические лица могут быть привлечены к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах с 16-летнего возраста. Кроме возраста, на возможность отнесения физического лица к субъектам налоговой ответственности влияют еще два обстоятельства. Во-первых, привлекаемое лицо должно быть вменяемым, т. е. понимать значение своих действий и руководить ими. Во-вторых, на момент совершения налогового правонарушения физическое лицо должно обладать гражданской дееспособностью, необходимой для исполнения обязанности по уплате налогов. По общему правилу, установленному ст. 21 ГК РФ, способность гражданина своими действиями приобретать и осуществлять гражданские права, создавать для себя гражданские обязанности и исполнять их возникает в полном объеме с 18-летнего возраста. Несовершеннолетний, достигший 16 лет, может быть объявлен полностью дееспособным в случае, если он работает по трудовому договору, контракту, занимается предпринимательской деятельностью, либо вступил в брак до наступления совершеннолетия. Одновременно следует учитывать, что несовершеннолетний может быть ограничен или лишен дееспособности на основаниях, предусмотренных п. 4 ст. 26 ГК РФ. Следовательно, недееспособность влечет отсутствие вины в действиях правонарушителя и, следовательно, отсутствие субъективной стороны налогового правонарушения. В таком случае привлечь физическое лицо к ответственности за нарушения налогового законодательства невозможно.

     Законный представитель налогоплательщика — физического лица может являться субъектом налогового правонарушения только в случае несовершения тех действий, которые он обязан был осуществить в силу приобретенного статуса представителя.

     Субъективная сторона налогового правонарушения представляет собой совокупность признаков, отражающих внутреннюю сторону противоправного деяния (действия или бездействия) и характеризующих внутренние психические процессы, происходящие в сознании правонарушителя относительно содеянного и его последствий.

     Принцип привлечения к юридической ответственности только за совершение виновного деяния является исходным началом всех публичных отраслей права, в том числе и налогового права. Согласно п. 1 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение может быть совершенно умышленно или по неосторожности.

     Налоговое     правонарушение     признается     совершенным умышленно при наличии совокупности следующих признаков:

1) правонарушитель сознавал общественную опасность своих действий или бездействия;

2) правонарушитель желал или сознательно допускал наступление вредных последствий в результате осуществления своих действий (бездействия).

     НК РФ предусматривает две формы вины — прямой умысел и косвенный умысел, различаемые между собой только по волевому критерию. Интеллектуальный критерий умысла в налоговых правонарушениях одинаков. Сущность налогового правонарушения, совершенного в форме прямого умысла, заключается в том, что лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия) и желало наступления вредных последствий в результате осуществления своих действий (бездействия). Сущность налогового правонарушения, совершенного в форме косвенного умысла, выражается в том, что правонарушитель хотя и не желал наступления вредных последствий, но сознательно допускал их появление в результате осуществления своих действий (бездействия).

     Вина в форме умысла является необходимым элементом для установления ряда составов налоговых правонарушений.

     Неосторожная форма вины не подразделяется в налоговом праве на какие-либо виды и по своей сущности во многом совпадает с преступной небрежностью, определяемой по аналогии с ч. 2 ст. 26 УК РФ. Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности при наличии следующей совокупности признаков: правонарушитель не осознавал общественную опасность своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, причиняемых своим деянием, в то время как должен был или мог это осознавать.

     Неосторожная форма вины присутствует в тех налоговых правонарушениях, которые совершаются, как правило, вследствие недостаточной квалификации бухгалтеров, недисциплинированности, низкого уровня внутриведомственного финансового контроля и т. д.

     Виновность лица, допустившего нарушение налогового законодательства, исключается, если это лицо на момент совершения противоправного деяния было невменяемым.

     Таким образом, состав налогового правонарушения представляет собой законодательно построенную юридическую модель типичных признаков виновного противоправного деяния, нарушающего законодательство о налогах и сборах, и за которое НК РФ установлены меры ответственности.

     Состав налогового правонарушения следует рассматривать в качестве системы объективных и субъективных факторов (признаков), совокупность которых необходима и достаточна для признания физического лица или организации совершившими нарушение налогового законодательства.

     Состав налогового правонарушения является критерием достоверной квалификации совершенного деяния и, следовательно, обоснованного применения налоговой санкции. Одновременно состав налогового правонарушения имеет важное значение для обеспечения прав человека и гражданина, а также соблюдения принципа законности привлечения к налоговой ответственности. Наличие в противоправном деянии совокупности объективных и субъективных признаков является единственным юридическим основанием для привлечения лица к ответственности, поэтому при отсутствии хотя бы одного признака конкретного состава налогового правонарушения квалификация содеянного в качестве налогового правонарушения исключается.

Конструкция состава правонарушения позволяет разграничить налоговые  правонарушения и нарушения налогового законодательства, содержащие признаки административных правонарушений и  налоговых преступлений.

Объективная сторона. Налоговые  преступления в отличие от налоговых  правонарушений и административных проступков характеризуются повышенной степенью общественной опасностью. В конструкции состава налогового преступления это проявляется путем указания на совершение деяния в крупном размере или особо крупном размере.

Субъекты. Субъектами налоговых  правоотношений могут быть как физические лица, так и организации, субъектами же административных проступков в области  налогов и сборов могут быть только должностные лица (специальный субъект), а субъектами налоговых преступлений – только физические лица.

Субъективная сторона. Различен подход к определению вины в совершении налогового правонарушения, административного  проступка и налогового преступления. Так, совершение лицом деяния во исполнения обязательных для него приказа или распоряжения исключает преступность деяния (статья 42 Уголовного Кодекса РФ). В то же время это деяние не исключает наличие состава налогового правонарушения или административного проступка. Различны обстоятельства, признаваемые в  качестве смягчающих (отягощающих) ответственность за совершение налогового правонарушения, административного проступка и налогового преступления (статья 112 Налогового Кодекса РФ, статья 4.2, 4.3 Кодекса об административных правонарушениях, статья 61, 62 Налогового Кодекса РФ).

Таковы основные разграничения  налоговых правонарушений, нарушений  законодательства о налогах и  сборах, содержащих административные правонарушения и налоговых преступлений.

 

4. Налоговые правонарушения, налоговые проступки и налоговые преступления

 

Исходя из положений законодательства Российской Федерации, при классификации правонарушений, совершаемых в сфере налогообложении, различают три вида налоговых правонарушений: предусмотренные Налоговым Кодексом РФ, предусмотренные Кодексом об административных правонарушениях и предусмотренные Уголовным Кодексом.

Налоговые правонарушения

 

Налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых  установлена Налоговым  Кодексом РФ

 

Уголовные правонарушения в  сфере налогообложения

Административные правонарушения в сфере налогообложения

    

 

 

 

 

 

 

 

Специальные (налоговые правонарушения банков)

Общие (налоговые правонарушения налогоплательщиков,  налоговых  агентов, экспертов, переводчиков, специалистов

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Схема 1. Налоговые  правонарушения

Налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена Налоговым кодексом Российской Федерации подразделяются на: общие налоговые правонарушения (налоговые правонарушения налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков, специалистов) и специальные налоговые правонарушения (налоговые правонарушения банков (кредитных организаций)).

Общие налоговые правонарушения, как правило, направлены на нарушение налогоплательщиками, налоговыми агентами, экспертами, переводчиками и специалистами основных обязанностей, возложенных на них налоговым законодательством и уклонение от выполнения возложенных на них законодательством функций.

В настоящее время Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрено 17 видов подлежащих наказанию общих налоговых правонарушений этих субъектов.

В соответствии с положениями главы 16 части первой Налогового кодекса Российской Федерации к налоговым правонарушениям налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков и специалистов относятся следующие нарушений законодательства о налогах и сборах:

1.Нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе (ст.116 НК РФ).

Объектом рассматриваемого правонарушения является установленный  законодательством порядок учета  налогоплательщиков в целях налогового контроля. Субъект правонарушения - организация, индивидуальный предприниматель, частный нотариус (нотариус, занимающийся частной практикой), частный детектив или частный охранник. Объективная сторона правонарушения выражается в форме бездействия - в наличии юридического факта неподачи налогоплательщиком заявления о постановке на учет в сроки, предусмотренные в п. 3, 4, 5 ст. 83 НК РФ. Субъективная сторона правонарушения - прямой умысел или неосторожность. Лицо либо осознает противоправный характер своего бездействия и желает бездействовать, либо не осознает такого характера бездействия, хотя должно и может это осознавать.

2.Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст.118 НК РФ).

Объектом правонарушения является установленный в целях  налогового контроля порядок учета  банковских счетов налогоплательщиков. Субъект правонарушения - организация или индивидуальный предприниматель. Объективная сторона правонарушения заключается в противоправном бездействии - неисполнении индивидуальным предпринимателем или организацией установленной в п.2 ст.23 НК РФ обязанности сообщать в 5-дневный срок в налоговый орган по месту своего учета информацию об открытии и закрытии счета в какой либо кредитной организации. Субъективная сторона - прямой умысел или неосторожность.                      

3.Непредставление налоговой декларации (ст.119 НК РФ).

4.Нарушение установленного  способа представления налоговой декларации (расчета) (ст.119.1 НК РФ).

5. Представление в налоговый орган управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, расчета финансового результата инвестиционного товарищества, содержащего недостоверные сведения (ст.119.2 НК РФ).

Объектом описанного ст.119, ст.119.1 и ст.119.2 НК РФ состава правонарушения являются общественные отношения, складывающиеся в процессе осуществления налогового контроля. Объективная сторона правонарушения выражается в непредставлении налогоплательщиком в налоговый орган своего учета налоговых деклараций по налогам, которые он обязан уплачивать. Субъектом правонарушения, предусмотренного ст.119, ст.119.1 и ст.119.2, является надлежащий субъект налоговой обязанности, т. е. лицо, обязанное исполнять требования о предоставлении декларации налоговым органам. Следовательно, ответственности по данной статье подлежат организации-налогоплательщики, физические лица и законные представители физических лиц. Представители организации не являются субъектами правонарушения по ст.119, ст.119.1 и ст.119.2, поскольку их действия по представлению налоговой декларации направлены на исполнение налоговой обязанности организации, а не самого представителя. Субъективная сторона непредставления декларации в налоговый орган характеризуется виной в форме умысла или неосторожности.

6.Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст.120 НК РФ).

Объект правонарушения - публичный порядок в сфере ведения учета объектов налогообложения. Субъект этих правонарушений - налогоплательщик. Объективная сторона грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, а так же нарушение правил составления налоговой декларации, выражающееся в несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов и расходов налогоплательщика, источников доходов, исчисленной суммы налога и других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Субъективная сторона правонарушений, предусмотренных в п. 1 и 2 ст. 120 НК РФ, - прямой умысел или неосторожность, а в п. 3 ст. 120 НК РФ - прямой или косвенный умысел, а также неосторожности.