Аудит малых предприятий

Остальные стандарты устанавливаются либо профессиональными аудиторскими объединениями, если это предусмотрено их уставами, либо отдельными аудиторскими фирмами и аудиторами-предпринимателями.

Стандарты более низкого уровня не должны вступать в противоречия со стандартами более высокого уровня, однако их требования не должны быть ниже.

В заключение можно отметить, что среди российских правил (стандартов) аудиторской деятельности на данный момент нет документа, который регулировал бы аудит именно малых предприятий.

1.2 Теоретические основы аудиторской  проверки малых предприятий

В соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности Особенности аудита малых экономических субъектов аудитор в обязательном порядке следует учесть специальные риски такого аудита, среди которых особо стоит выделить следующие:

1) Учетные  записи могут вестись нерегулярно, без последовательного соблюдения  формальных требований, могут не  отражать реального положения дел, что повышает риск искажений бухгалтерской отчетности;

2) Руководители  экономического субъекта могут  ошибочно предполагать, что в  ходе аудита, предусматривающего  выдачу аудиторского заключения, аудиторская организация дополнительно  окажет услуги по восстановлению учета, исправлению допущенных ошибок, подготовке бухгалтерской отчетности;

3) Вследствие  меньшего, чем в иных экономических  субъектах, количества учетных работников  по объективным причинам невозможно  обеспечить надлежащее разделение их ответственности и полномочий;

4) В условиях  малых экономических субъектов  возможна ситуация, когда сотрудники, ведущие бухгалтерский учет, одновременно  имеют доступ к таким активам  экономического субъекта, которые  легко могут быть сокрыты, изъяты  или реализованы, что может способствовать возникновению злоупотреблений.

С учётом данных рисков, работа аудиторов по сбору и оценке доказательственной базы строится исходя из обстоятельств упрощённой процедуры регистрации малых предприятий, использования на предприятиях самостоятельно разработанных форм документирования хозяйственных операций, полного или частичного отсутствия систем внутреннего контроля, большого влияния местного и регионального законодательства на деятельность малых предприятий и так далее [15, c.47].

Кроме того, аудиторам следует помнить, что процедура проведения проверки в организациях, использующих упрощённые формы учета и отчётности, имеет свои специфические отличительные особенности. Разумеется, это обстоятельство не затрагивает основ профессиональной техники, общепринятых принципов и этических норм аудита. Тем не менее, во избежание недоразумений, назначения дополнительных процедур и неверных выводов аудитору очень важно знать, какими именно субъективными правами и обязанностями по составлению и ведению отчётности и учёта обладают организации, применяющие УНС, упрощённую форму учёта и бухгалтерской отчётности.

Так, налогоплательщики, перешедшие на УСН, освобождаются от уплаты налогов на прибыль, имущество организаций, ЕСН, а в некоторых случаях и НДС (кроме НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ). Учёт в таких организациях осуществляется с помощью книги учёта доходов и расходов по форме, утверждённой Минфином РФ. Согласно статье 4 ФЗ “О бухгалтерском учёте” организации, перешедшие на УСН, освобождаются от обязанности по ведению бухгалтерского учёта, что буквально означает упрощение его формы [11, c.101].

Однако, даже в том случае, когда малые предприятия не перешли на УСН, это не мешает им избрать в качестве формы бухгалтерского учёта упрощённую: журнально-ордерную для небольших предприятий, либо упрощённую форму учёта для малых предприятий. Нормативными актами на этот счёт не предусмотрено никаких ограничений для субъектов, так как упрощённые формы учёта ни коим образом не могут повлиять на порядок предоставления в учётные органы финансовой отчётности. С другой стороны, упрощение формы финансовой отчётности может свидетельствовать о сокращении (законном уменьшении) её внутреннего содержания, а также об изменении периодичности ее представления.

Субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством, могут воспользоваться правом представления бухгалтерской отчетности в объеме показателей по группам статей бухгалтерского баланса и статьям отчета о прибылях и убытках без дополнительных расшифровок и пояснительной записки. При этом не будет считаться нарушением непредставление в составе бухгалтерской отчетности отчета об изменениях капитала, отчета о движении денежных средств, а также приложения к бухгалтерскому балансу [12, c.21].

1.3 Организация и планирование аудита  малых предприятий

На стадии предварительного планирования сотрудникам аудиторской организации следует ознакомиться с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта. В случае, если из-за недостатков этих систем, связанных с особенностями малых экономических субъектов, получение надлежащих аудиторских доказательств, необходимых для подготовки полноценного аудиторского заключения, не представляется возможным, аудиторской организации целесообразно отказаться от работы с данным экономическим субъектом. Если соответствующие обстоятельства стали ясными сотрудникам аудиторской организации уже в ходе проведения аудита, целесообразно приостановить работу с данным экономическим субъектом либо подготовить по результатам аудита аудиторское заключение, отличное от безусловно положительного.

Перед началом аудита малого экономического субъекта особенно важным является согласовать в договоре или письме-обязательстве условия проведения аудита, права и обязанности аудиторской организации и экономического субъекта. При этом следует руководствоваться требованиями правил (стандартов) аудиторской деятельности Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов, Письмо - обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита и Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг. Рекомендуется привлечь внимание руководителей экономического субъекта к положениям п. п. 6.1 и 6.2 правила (стандарта) Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности, где указано, что ответственность за подготовку, составление и своевременное представление достоверной бухгалтерской отчетности несет руководство экономического субъекта, в свою очередь аудиторская организация несет ответственность за формирование и выражение профессионального мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных отношениях [9, c.47].

В ходе аудита рекомендуется исходить из оценки надежности средств внутреннего контроля как низкой, если нет явных доказательств противоположного. При этом следует руководствоваться требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности Существенность и аудиторский риск. Сотрудникам аудиторской организации рекомендуется в меньшей мере полагаться на средства контроля подлежащего проверке малого экономического субъекта, а в качестве основного способа сбора аудиторских доказательств использовать аудиторские процедуры по существу.

На основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудиторская организация определяет допустимый риск необнаружения. Для субъектов малого предпринимательства значение риска необнаружения обычно должно быть ниже, чем для средних и крупных экономических субъектов. Исходя из задачи минимизации риска необнаружения аудиторской организации рекомендуется предусмотреть необходимое увеличение объема аудиторских выборок [9, c.133].

Для целей правил (стандартов) аудиторской деятельности и при планировании соответствующих аудиторских процедур аудиторским организациям следует выбирать методику аудита, руководствуясь в первую очередь соображениями возможности разделения ответственности и полномочий сотрудников, отвечающих за ведение учета, особенностями организации системы бухгалтерского учета и документооборота таких экономических субъектов, а не только критериями отнесения организации к субъектам малого предпринимательства, основанными на виде деятельности, структуре уставного капитала и средней численности работников, предусмотренными другими нормативными актами Российской Федерации.

Во время аудита малых экономических субъектов особое внимание необходимо уделить следующим потенциальным факторам риска:

а) учетные записи могут вестись нерегулярно, без последовательного соблюдения формальных требований, могут не отражать реального положения дел, что повышает риск искажений бухгалтерской отчетности;

б) руководители экономического субъекта могут ошибочно предполагать, что в ходе аудита, предусматривающего выдачу аудиторского заключения, аудиторская организация дополнительно окажет услуги по восстановлению учета, исправлению допущенных ошибок, подготовке бухгалтерской отчетности;

в) вследствие меньшего, чем в иных экономических субъектах, количества учетных работников по объективным причинам невозможно обеспечить надлежащее разделение их ответственности и полномочий;

г) в условиях малых экономических субъектов возможна ситуация, когда сотрудники, ведущие бухгалтерский учет, одновременно имеют доступ к таким активам экономического субъекта, которые легко могут быть сокрыты, изъяты или реализованы, что может способствовать возникновению злоупотреблений;

д) если малый экономический субъект осуществляет большое количество операций за наличные деньги, возможна ситуация, когда выручка не фиксируется или занижается (с целью нарушения требований налогового законодательства), а расходы завышаются (с целью провести как производственные затраты средства, направленные на личное потребление руководящих работников);

е) при ограниченном числе сотрудников, ведущих бухгалтерский учет, затруднены или невозможны регулярные взаимные сверки учетных данных, что повышает риск возникновения ошибок и искажений бухгалтерской отчетности.

В малых экономических субъектах дополнительный риск средств контроля возникает в области использования систем компьютерной обработки данных. Если в таком экономическом субъекте применяется единичный компьютер с упрощенной программой учета, для единичного бухгалтера или ограниченного числа учетных работников появляется возможность вводить несогласованные данные в систему учета, произвольным образом менять программную оболочку и базы данных, вносить в систему операции задним числом, проводить операции, не получившие одобрения или утверждения в установленном порядке [19 ,c.18].

Преобладающее влияние владельца и (или) единоначального руководителя на все стороны деятельности малого экономического субъекта может иметь как положительное, так и отрицательное воздействие на систему внутреннего контроля и достоверность бухгалтерской отчетности такого субъекта. С одной стороны, персональный контроль руководителя может способствовать повышению надежности учета экономического субъекта в ситуации, когда альтернативные средства внутреннего контроля по объективным причинам затруднены или невозможны. С другой стороны, преобладающее влияние руководителя может способствовать нарушению общеустановленных контрольных процедур, повышать риск нарушения законодательства, способствовать появлению преднамеренных существенных искажений бухгалтерской отчетности.

Поскольку документирование изучения и оценки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля должно соответствовать масштабу проверяемого экономического субъекта, для малых экономических субъектов такое документирование может проводиться в упрощенном виде по сравнению с документированием иных экономических субъектов.

Аудитор, осуществляя проверку субъекта малого предпринимательства и его потенциальных партнеров, должен учитывать следующее.

1. Роль аудита для субъектов  малого предпринимательства состоит  не только в том, чтобы выражать  мнение о достоверности финансовой  отчетности и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета требованиям действующего законодательства Российской Федерации, но и в том (в большей степени), чтобы представлять интересы собственников во всех хозяйственных и финансовых взаимоотношениях с целью эффективности их функционирования и развития;

2. Содержание аудиторских процедур  должно соответствовать методике, трансформированной на малое  предпринимательство и закрепленной  в специальных стандартах (правилах) аудита, охватывающих основные аспекты  аудита и услуг, сопутствующих  аудиту;

3. Обоснованию в форме внутрифирменных  аудиторских стандартов подлежат  все виды сопутствующих аудиту  услуг, оказываемых субъектам малого  предпринимательства с учетом  региональных и отраслевых особенностей  бизнеса.

Особое место в инструментарии аудита малого предпринимательства принадлежит финансовому анализу, который при сохранении основных принципов фундаментальной науки о функционировании предприятия (в том числе и малого) должен базироваться на определенных методических принципах. Эти принципы закреплены в ряде известных методов.

Метод выгод-издержек исторически восходит к философии И. Бентама и предполагает определение целевой функции собственника как отношение полученных выгод (эффекта) к понесенным затратам (инвестированному капиталу) [16, c.110].

Метод входящих-исходящих заключается в том, чтобы найти золотую середину между входом и выходом и попытаться достичь максимального эффекта не экстенсивным путем, а интенсивным.

Метод оценки вероятностей восходит к кейнсианской концепции ожиданий и основан на том, что деятельность любой системы (в том числе субъекта малого предпринимательства) нацелена на будущее, поэтому неизбежно встает проблема неопределенности и многовариантности событий и необходимость использования дисперсионного анализа.

Метод выделения ключевого субъекта предопределяет направленность анализа в направлении ключевого субъекта (вычленение ключевого субъекта во всей социально-экономической системе).