Лекции по " Учет и анализ банкротства"

Учредители могут оценить имущество  и по рыночной стоимости, тогда его стоимость в передаточном акте или разделительном балансе не совпадет с данными бухгалтерского учета. Но при этом никаких дополнительных записей на счетах бухгалтерского учета не делают.

Расходы, связанные с оценкой  имущества по рыночной стоимости (например, услуги оценщика), признаются организациями, участвующими в реорганизации, прочими операционными расходами периода. Они отражаются в бухгалтерском учете осуществляющей их организации и оформляются записью:

 Дебет счета  91-2    Кредит счета   76                                                                                                                                                                                                                                                                  

Оценка обязательств реорганизуемого  предприятия в передаточном акте или разделительном балансе определяется суммой, по которой кредиторская задолженность была отражена в бухгалтерском учете, с учетом сумм убытков, причитающихся возмещению кредиторам. Убытки кредиторов могут возникнуть в результате реорганизации предприятия, поэтому реорганизуемое предприятие обязано рассмотреть все претензии кредиторов и в случае их обоснованности возместить понесенные кредитором убытки. В гражданском законодательстве под убытками понимают реальный ущерб и упущенную выгоду (ст. 15 ГК РФ),

Реальный ущерб — это расходы, которые предприятие реально произвело к моменту предъявления иска о возмещении убытков или которые еще будут им произведены для восстановления нарушенного права, т. е. будущие расходы.

К упущенной выгоде относятся неполученные доходы, которые предприятие получило бы при обычных условиях, если бы организация-контрагент не приняла решение о реорганизации. Факт причинения убытков в виде упущенной выгоды и их размер должны быть обеспечены надлежащими доказательствами. Они не должны строиться на предположительных расчетах тех доходов, которые могли быть получены, если бы не реорганизация контрагента.

В качестве доказательств, позволяющих  реально требовать возмещения причиненных убытков в виде упущенной выгоды, выступают прежде всего письменные доказательства, подтверждающие возможность получения доходов. Например, договоры, заключенные потерпевшей стороной с третьими организациями, протоколы о намерениях, гарантийные письма либо другие документы, позволяющие достоверно установить предварительное согласие на заключение договора.

На основании сверки расчетов с  кредиторами, которая проводилась в ходе инвентаризации имущества и обязательств, реорганизуемое предприятие определяет величину кредиторской задолженности. Кредиторы имеют право потребовать досрочного прекращения или исполнения обязательств, а также возмещения причиненных убытков. Если эти требования кредитор предъявляет в течение 30 дней начиная с даты направления ему уведомления о реорганизации или даты опубликования в печати решения учредителей, то по обязательствам отвечает реорганизуемое предприятие. Если же кредитор не заявит вовремя свои права, то обязательства переходят к правопреемнику реорганизуемого предприятия.

Досрочное прекращение или исполнение соответствующих обязательств перед кредитором распространяется на так называемые «длящиеся обязательства», которые вытекают из договора кредита или займа, аренды или лизинга.

Реорганизуемое предприятие может  погасить не все требования, предъявленные  кредиторами, по причине нехватки средств. Кроме того, ни ГК РФ, ни законы, регулирующие деятельность АО и ООО, не запрещают предприятию провести реорганизацию при неполном удовлетворении выставленных кредиторами требований. Непогашенная часть требований раскрывается отдельной строкой в передаточном акте или разделительном балансе.

Если разделительный баланс не дает возможности определить, кто же должен погасить задолженность реорганизуемого предприятия перед кредиторами, тогда все юридические лица, созданные в результате реорганизации, несут солидарную ответственность по этим обязательствам (п. 3 ст. 60 ГК РФ).

Основанием для составления  передаточного акта или разделительного баланса служит бухгалтерская отчетность, сформированная на последнюю дату перед составлением указанных документов. Кроме того, по решению учредителей обычно прилагаются следующие документы:

•   акты инвентаризации имущества  и обязательств;

•   первичные учетные документы  по передаваемым материальным ценностям (накладные по материально-производственным запасам, акты приемки-передачи основных средств и нематериальных активов и т. п.);

•   расшифровки кредиторской и дебиторской задолженности реорганизуемого предприятия.

К расшифровкам задолженностей прикладываются акты сверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, уведомления дебиторам и кредиторам реорганизуемого предприятия о том, кто именно будет рассчитываться с ними после реорганизации. Уведомления отправляются до утверждения передаточного акта или разделительного баланса, поскольку контрагенты реорганизуемого предприятия вправе потребовать досрочного погашения долгов или возмещения убытков.

Типовые формы передаточного акта и разделительного баланса действующим  законодательством не предусмотрены. Они составляются в произвольной форме. Для правильного ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности в процессе реорганизации предприятия должны руководствоваться Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н. Передаточный акт — документ, который служит основанием для передачи имущества и обязательств юридических лиц при реорганизации в форме слияния, присоединения и преобразования (ст. 58 ГК РФ). Он состоит из нескольких частей.

В первой части передаточного акта указывается общая информация о реорганизации юридических лиц, а именно:

- полное наименование юридических лиц, участвующих в реорганизации, а также их организационно-правовая форма; S вид реорганизации;

- наименование и организационно-правовая форма правопреемников;

- дата принятия решения о реорганизации,                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                       

-  список прилагаемых форм отчетности;

- список прилагаемых инвентаризационных описей, сличительных ведомостей;

- список других прилагаемых документов (приказ об учетной портике организации, аналитические данные по дебиторской и кредиторской задолженности и т. п.).    

Вторая часть передаточного акта представляет собой бухгалтерский баланс содержащий сведения об имуществе, обязательствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица на дату составления передаточного акта. Бухгалтерский баланс, который включается в передаточный акт, называют передаточным. В нем приводятся только данные по состоянию на отчетную дату. Показатели на начало отчетного года не указываются.

Третья часть передаточного  акта содержит подробные расшифровки по всем статьям передаточного баланса. Например, в статье «Основные средства» приводится полный перечень всех основных средств, передаваемых в ходе реорганизации: наименование, количество, стоимостная оценка. Пояснения к передаточному балансу необходимы для того, чтобы после проведения реорганизации бухгалтер мог отразить в бухгалтерском учете переданное имущество и обязательства.

Помимо этих сведений в передаточном акте были указаны:

•    количество передаваемого  имущества, его подробное описание;

•    список прилагаемых форм отчетности;

•    список прилагаемых инвентаризационных описей, сличительных ведомостей;

•    приказ об учетной политике предприятия;

•    аналитические данные по дебиторской и кредиторской задолженности.

Преобразованная организация должна составить заключительную бухгалтерскую отчетность на дату, предшествующую дню государственной регистрации вновь создаваемой организации. При этом закрываются счета учета прибылей и убытков, а сумма чистой прибыли распределяется по решению учредителей.

Данные заключительной бухгалтерской отчетности могут не соответствовать данным передаточного акта. Причины такого расхождения подробно излагаются в пояснительной записке к заключительной бухгалтерской отчетности.

При реорганизации в форме присоединения  заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией надень, предшествующий внесению в Peecтp записи о прекращении ее деятельности. При этом производится закрытие счета учета прибылей и убытков и распределение чистой прибыли присоединяющейся организации на основании договора о присоединении.

Организация-правопреемник, к которой  присоединяется одна или несколько  реорганизованных организаций, не производит закрытие счетов и не формирует заключительную бухгалтерскую отчетность. Текущий отчетный год для нее не прерывается, а только изменяется объем имущества и обязательств на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций.

Бухгалтерская отчетность правопреемника формируется на основе данных передаточных актов и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющихся организаций, за исключением:

•   числовых показателей, отражающих взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженность между реорганизуемыми предприятиями, включая расчеты по дивидендам;

•   финансовых вложений одних  реорганизуемых предприятий в уставные капиталы других реорганизуемых предприятий;

•   иных активов и обязательств, характеризующих взаимные расчеты реорганизуемых предприятий, включая прибыли и убытки в результате взаимных операций.

Решение о присоединении организации  к другому юридическому лицу принимают ее учредители на общем собрании акционеров или участников. Между реорганизуемыми предприятиями заключается договор о присоединении. В договоре необходимо указать срок, в течение которого нужно провести реорганизацию, сведения об учредителях организаций и размере уставного капитала организации-правопреемника, способы оценки имущества и обязательств в передаточном акте присоединяемого предприятия, сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств перед составлением передаточного акта.

Разделительный баланс при реорганизации  в форме разделения и выделения

Если реорганизация юридического лица проводится в форме выделения или разделения, необходимо составить разделительный баланс (ст. 58 ГК РФ).

Разделительный баланс состоит  из трех частей. Первая часть содержит информацию о реорганизации юридических лиц (полное наименование реорганизуемого юридического лица и его правопреемников, организационно-правовая форма, дата и форма реорганизации, правопреемство). Вторая часть представляет собой бухгалтерский баланс, содержащий данные об активах, обязательствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица, а также о распределении балансовых статей между бухгалтерскими балансами правопреемников. Третья часть разделительного баланса содержит пояснения к разделительному балансу, расшифровывающие статьи активов, обязательств и собственного капитала, а также особенности распределения балансовых статей между правопреемниками. Например, по каждой статье активов должны быть укачаны конкретные объекты, которые переходят к каждому правопреемнику, их наименование, количество, стоимостная оценка (остаточная или рыночная стоимость в зависимости от решения учредителей). При распределении имущества, обязательств и собственного капитала между организациями необходимо учитывать их экономические и бухгалтерские связи, виды уставной деятельности.

Так, основные средства по своему техническому назначению должны соответствовать виду производственной деятельности правопреемника. Если передаваемые основные средства были приобретены за счет целевых поступлений, то при передаче этих объектов правопреемнику нужно передать и сальдо по счету 98 «Доходы будущих периодов». Сальдо по регулирующим счетам необходимо передавать вместе с основными объектами учета.

Сомнительная дебиторская задолженность  передается правопреемнику вместе с соответствующей суммой резерва по сомнительным долгам. Резервы под обесценение финансовых вложений передаются вместе с соответствующими финансовыми вложениями.

Дебиторскую и кредиторскую задолженность  по одному и тому же контрагенту  лучше передавать любому из правопреемников.

При распределении налоговых обязательств и обязательств перед внебюджетными фондами нужно учесть их привязку к конкретным хозяйственным операциям. Например, если правопреемнику передается задолженность покупателя по отгруженной продукции, то необходимо также передать величину отложенного НДС.

Компоненты собственного капитала должны распределяться в соответствии с распределением других объектов бухгалтерского учета. Например, передавая правопреемнику то или иное основное средство, которое подвергалось переоценке, необходимо передать и соответствующую сумму добавочного капитала в случае дооценки или соответствующую сумму непокрытого убытка в случае уценки. В то же время при разделении юридического лица следует учитывать, что сумму его кредиторской задолженности необходимо распределить между правопреемниками пропорционально величине активов, передаваемых каждому из них.

При этом руководствуются требованиями добросовестности, разумности и справедливости (п. 2 ст. 6 ГК РФ).

При разделении вместо одного юридического лица образуется несколько новых юридических лиц. Реорганизованное предприятие прекращает свою деятельность, а все его права и обязанности распределяются между вновь созданными организациями.

При выделении также составляется разделительный баланс, а на дату государственной регистрации выделенной организации реорганизуемое предприятие составляет промежуточную отчетность, при этом счета прибылей и убытков не закрываются.

Данные промежуточной отчетности могут отличаться от данных разделительного баланса. Это связано с тем, что в период с момента составления разделительного баланса до государственной регистрации вновь созданной организации реорганизуемое предприятие продолжает свою хозяйственную деятельность. Различия между этими документами могут возникнуть и в том случае, если имущество, указанное в разделительном балансе, будет оценено по рыночной стоимости.