Методика аудиторской проверки расчетов с покупателями и заказчиками (на примере ООО «Черкизово-Урал» г. Челябинск)

    Формы книг покупок  и книг продаж, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 года № 914, оставались неизменными до 31.12.2007 года. Из книги покупок, например, нельзя было убрать графу 3 "Дата оплаты счета-фактуры продавца", так как до 2008 года по "старой" кредиторской задолженности она просто была необходима. По полученным счетам-фактурам, датированным 2006 годом, эту графу не заполняли. По истечении двух лет все неоплаченные счета-фактуры (как входящие, так и исходящие) формируют налоговую базу по Налогу на добавленную стоимость в январе 2008 года (пункты 7 и 9 статьи 2 Закона №119-ФЗ).   

      Для того, чтобы суммы Налога на добавленную стоимость переходного периода были обоснованны, необходимо было провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности организации по состоянию на 31декабря 2005 года, которая должна была быть оформлена в соответствии с общими требованиями к проведению инвентаризации, установленными в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 13.06.95года №49 [15].

На основании выше изложенного следует отметить, что при проведении аудиторской проверки аудиторы обязаны осуществлять свою профессиональную деятельность в соответствии с основными законодательными и нормативными документами Российской Федерации и действующим Федеральным законом об аудиторской деятельности №119-ФЗ.

 

 

2.3. Методика аудиторской проверки расчетов с покупателями и         заказчиками

 

При  проверке  расчетов  с  покупателями  в  соответствии  с  правилом (стандартом) «Аудиторские  доказательства» используют  следующие  методы  аудиторской  проверки: устный  опрос  персонала; проверка  документов; прослеживание за ходом операции; аналитические процедуры.

Устный  опрос  персонала проводится  с  целью  проверки  правильности  регистрации  всех  данных  по  обязательствам. Он может проводиться на всех этапах аудиторской  проверки.  Результаты опроса могут записываться в виде протокола или краткого конспекта. Это позволяет выявить наиболее уязвимые места в системе учета расчетов и определить дальнейшее направление проверки. В основном проверяют те виды работ, которые либо совсем не подвергались проверке, либо мало контролировались бухгалтерией или другой службой. По данным опроса можно определить уровень организации внутреннего контроля за операциями по расчетам с покупателями и общее состояние учета этих операций.

         Проверка  документов   производится для того, чтобы  убедиться  в  их  достоверности. Документальная информация может быть внутренней и внешней, либо внутренней и внешней одновременно.  Документы, подготовленные экономическим субъектом, являются внутренними.  Степень доверия к таким документам зависит от надежности внутреннего контроля.  Более убедительными являются внешние документы, которые были подготовлены третьими лицами. Проверка  осуществляется  выборочным  путем  и  включает  в  себя  формальную  проверку  и  проверку  по  существу  внутренних документов. Документальный контроль предусматривает использование первичных документов для установления достоверности и законности совершения хозяйственных операций, составления учетных регистров и отчетности.

        Прослеживание проводится  для  получения  более  глубоких  доказательств  информации, содержащихся  в  документах,  в ходе процедуры проверяются некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, убеждаются в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в учете. Так  как  некоторые  операции  вызывают  сомнение, то  они    прослеживаются  до  исходных  первоначальных  документов, чтобы  убедиться  в  том, что  операции  были  отражены  в  учете  правильно. Фактический контроль, когда количественное и качественное -состояние проверяемого субъекта устанавливают путем обследования, осмотра, пересчета, взвешивания, лабораторных анализов.

Аналитические процедуры: проводится анализ дебиторской и кредиторской задолженности в части расчетов с покупателями и заказчиками, определение их  доли в составе оборотных средств и в доле краткосрочных обязательств; расчет оборачиваемости и сроков погашения с целью формирования мнения о движении задолженности, а также для предоставления информации руководству экономического субъекта.

Проверка операций по расчетам с покупателями и заказчиками производится по следующим направлениям:

- проверка наличия и правильности оформления договоров;

- проверка      полноты     и    правильности    оформления документов на отгрузку  материальных ценностей (работ, услуг);

- проверка   своевременности   и   правильности   оплаты   за материальные ценности (работы, услуги).

По приказу об учетной политике необходимо ознакомиться:

- с рабочим планом счетов, используемых для учета внешних расчетных       операций;

- формой бухгалтерского учета и перечнем учетных регистров, составляемых в организации;

- документооборотом (графиком документооборота) первичных документов, связанных с учетом внешних расчетных операций;

- перечнем лиц, которым предоставлено право подписи документов, оформляющих внешние расчетные операции;

- организацией инвентаризации внешних расчетных операций.

По бухгалтерскому балансу (форма №1) аудитор устанавливает состояние задолженности по данным раздела II "Оборотные активы" по статьям "Дебиторская задолженность" строка 241 «Покупатели и заказчики» и разделу V "Краткосрочные обязательства" по статьям "Кредиторская задолженность" строка 627 «Авансы полученные».

По приложению к бухгалтерскому балансу (форма №5) в разделе 2 "Дебиторская и кредиторская задолженность" выясняется состояние (на начало и конец отчетного периода) и движение краткосрочной и долгосрочной задолженности (по расчетам с покупателями и заказчиками) с выделением "просроченной", а из нее – длительностью свыше 3 месяцев и более чем 12 месяцев.

По данным раздела 2 формы №5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" устанавливается величина просроченной дебиторской и кредиторской задолженности, списание дебиторской задолженности на финансовые результаты, а также перечень организаций-дебиторов, имеющих наибольшую задолженность. В ходе проверки необходимо получить подтверждение достоверности этих данных и реальности погашения просроченной дебиторской задолженности. Увеличение или уменьшение дебиторской задолженности оказывает большое влияние на финансовое состояние предприятия. Постоянное увеличение  дебиторской задолженности производит отвлечение средств из оборота предприятия.

Для проведения проверки аудитору могут быть предоставлены разные формы регистров синтетического и аналитического учета в зависимости от формы бухгалтерского учета, применяемой в организации. Перечень необходимых для проверки регистров может быть установлен в приказе об учетной политике.

В организациях, применяющих единую журнально-ордерную форму учета, используются журналы-ордера №11 и №16 в соответствии с рекомендациями по применению учетных регистров на предприятиях.

При ведении учета с использованием компьютерных программ используются распечатки дебетовых и кредитовых оборотов и сальдо по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и счету 90 «Продажи», аналитические ведомости, Главная книга  и книга продаж.

Необходимо затребовать первичные документы по оформлению и отражению в учете расчетных операций и операций по реализации продукции – это договоры (купли-продажи, поставки, комиссии, возмездного оказания услуг, подряда), накладные, товарно-транспортные накладные, счета, счета-фактуры, отгрузочные документы, банковские документы (выписки банка, платежные поручения, реестры чеков), кассовые документы (расходные кассовые ордера и квитанции к приходным кассовым ордерам), векселя полученные и выданные, акты инвентаризации расчетов с покупателями (форма Инв-17).

По данным регистров синтетического и аналитического учета аудитор устанавливает:

- участников сделок и  их число;

- применяемые формы платежей (в безналичном порядке, с использованием наличных денежных средств, векселями, взаимозачетами, путем прямого обмена продукцией и товарами);

- порядок ведения аналитического  учета (виды продаж (опт, розница); виды расчетов, участники, сроки возникновения);

- нестандартные (нетипичные) бухгалтерские записи.

При большом числе участников расчетных отношений и разнообразии форм платежей возрастают аудиторские риски, что необходимо учитывать при определении выборки по данному участку.

Непосредственную проверку начинают с установления соответствия данных бухгалтерского баланса, Главной книги, регистров синтетического и аналитического учета по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При сверке обращают внимание на соблюдение следующих правил:

- аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику;

- дебиторская задолженность, по которой создан резерв по сомнительным долгам, должна быть уменьшена на сумму резерва.

Одновременно на основе данных аналитического учета по соответствующим счетам расчетов проверяют правильность группировки дебиторской задолженности на краткосрочную и долгосрочную с выделением "просроченной", а из нее – длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев. Исходя из требований составления отчетности к долгосрочной относится задолженность, которая должна быть погашена в течение 12 месяцев, а не на дату заключения договора.

По выявленным несоответствиям определяют существенность, характер и возможные причины возникновения отклонений.

Для определения реальности задолженности анализируются материалы инвентаризации. В случае отсутствия материалов по инвентаризации или если данные инвентаризации вызывают сомнения, аудиторы проводят сплошную или выборочную инвентаризацию расчетов.

Реальность задолженности определяют также проверкой документальной обоснованности остатков дебиторской и кредиторской задолженности по каждому виду расчетов. Суммы задолженности, не подтвержденные документами, относятся к нереальной задолженности. К нереальной задолженности относятся также суммы задолженности с истекшими сроками давности, выявляемые при анализе задолженности по срокам возникновения.

По фактам обнаружения нереальной задолженности аудитор устанавливает причины, виновных лиц и влияние на достоверность соответствующих статей баланса.

При подтверждении сальдо по внешним расчетным операциям выясняется наличие сомнительных долгов. В соответствии с пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 29.07.1998 года №34н, сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями [7]. В случае наличия сомнительных долгов проверяются факт и правильность образования резерва по сомнительным долгам.

При проверке операций по расчетам с покупателями и заказчиками устанавливают тождество данных регистра по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» с Главной книгой и взаимосвязанными регистрами. Записи по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» сверяются с записями корреспондирующих счетов.

  Оценив   состояние   учета,   контроля   и  реальность    сальдо   счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», аудитор проверяет достоверность учета операций по расчетам с покупателями и заказчиками. Важность проверки оборотов по этому счету обуславливается формированием информации по важнейшему показателю деятельности организации – выручке от продажи (счет 90 «Продажи»).

При проверке документальной обоснованности операций устанавливается соответствие формирования цены товара (продукции, работ, услуг) условиям договора, а также правильность сумм Налога на добавленную стоимость и других элементов счетов, предъявляемых покупателям. Полнота и своевременность оплаты счетов покупателями устанавливается путем взаимной сверки данных корреспондирующих счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» , 52 «Валютные счета» и прослеживания записей в регистрах аналитического учета.

Аудитор выясняет порядок отражения полученных авансов. С введением в действие нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, полученные   авансы и  предварительные   оплаты   учитываются   на  счете

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» обособленно.

Проверяется правильность отражения вексельных процентов по полученным векселям и Налога на добавленную стоимость, обязательство по уплате которых возникает при поступлении денежных средств (товаров, зачете встречного требования) по векселю.

В ходе проверки анализируются факты просроченной дебиторской задолженности покупателей с установлением истребованной и неистребованной задолженности. По фактам списания дебиторской задолженности аудитор выясняет обоснованность и правильность отражения. Суммы неистребованной кредитором задолженности подлежат списанию по истечении 4 месяцев со дня фактического получения предприятием- должником товаров (как безнадежная дебиторская задолженность) на убытки предприятия, за исключением случаев, когда в его действиях отсутствует умысел.

Аудитор проверяет наличие доказательств фактов истребования дебиторской задолженности (предъявление иска в арбитражный суд не позднее 4 месяцев с момента отпуска товаров, работ, услуг, документы об оплате госпошлины, признание должника банкротом, постановление правоохранительных органов о прекращении уголовного дела).