Организация порядка составления и представления бухгалтерской финансовой отчетности Министерства сельского хозяйства, продовольствия и

1) Отчет о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128);

2) Отчет о принятых расходных обязательствах по приносящей доход деятельности (ф. 0503138);

3) Справка о суммах консолидируемых поступлений, подлежащих зачислению на счет бюджета (ф. 0503184). [16]

Главные распорядители средств бюджета, органы, организующие исполнение бюджета, органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджета, могут вводить дополнительные специализированные формы отчетности, представляемые в составе форм годовой, квартальной, месячной бюджетной отчетности, отражающие специфику деятельности распорядителей, получателей средств бюджетов; органов, организующих исполнение бюджетов, органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов. [13]

Баланс исполнения бюджета представляет информацию о наличии у субъекта имущества и обязательств. Эта информация может использоваться кредиторами, которые оценивают возможность и сроки погашения обязательств отчитывающегося субъекта за счет своего имущества, а также иными контрагентами и пользователями, интересующимися экономическими показателями деятельности субъекта (капиталоемкость, фондоотдача и т.п.). Структура баланса бюджетного учреждения представлена в таблице 1.

Таблица 1 – структура баланса бюджетной организации (ф. 0503130).

Как мы видим из таблицы 1 баланс исполнения бюджета (ф. 0503130). состоит из двух частей — актива и пассива. В активе баланса отражается имущество учреждения, включая основные средства, материальные запасы, денежные средства, имущественные права (дебиторская задолженность) и иные виды имущества. Имущество группируется в балансе в двух разделах — «Нефинансовые активы» и «Финансовые активы». Каждая строка баланса представляет собой сальдо по конкретному бухгалтерскому счету Плана счетов бюджетного учета. Поэтому имущество (и иные объекты учета) представлено в балансе подробнее, нежели это принято в бухгалтерском учете, что объясняется требованиями внутренних пользователей отчетности.

При формировании показателей строк актива баланса необходимо обратить внимание на следующее.

Баланс должен представлять достоверную информацию о стоимости имущества. В части стоимости амортизируемого имущества указанное требование удовлетворяется путем представления в активе баланса не первоначальной (восстановленной), а остаточной стоимости имущества. Раньше, в соответствии с Инструкцией в активе баланса исполнения сметы доходов и расходов отражалась первоначальная стоимость основных средств, а в пассиве баланса — сумма начисленного износа.

Баланс предусматривает отражение основных средств, а также нематериальных активов по остаточной стоимости. Однако наравне с этим актив баланса предусматривает также отражение первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов и сумм начисленной амортизации. Данная группировка информации позволяет представить пользователю отчетности дополнительную информацию о степени изношенности амортизируемого имущества.[ 8 ]

В активе Баланса представлено только дебетовое сальдо по счетам, а в пассиве — кредитовое сальдо по соответствующим счетам. В соответствии с правилами бюджетного учета, предусмотренными Инструкцией, расчеты с подотчетными лицами отражаются на счете 020800000 «Расчеты с подотчетными лицами». При этом по счету 020800560 «Увеличение дебиторской задолженности подотчетных лиц» отражается увеличение дебиторской задолженности по расчетам с подотчетными лицами, а по счету 020800660 «Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц» — ее уменьшение. По данной строке (280) показатель может быть либо со знаком «+» (долг подотчетного лица), либо со знаком «-» (принятый перерасход).

Аналогичным образом План счетов бюджетного учета предусматривает счет 020500000 «Расчеты с дебиторами по доходам», не предусматривая счета для учета авансов, полученных от дебиторов.

План счетов не предусматривает счета для учета кредиторской задолженности перед покупателями, заказчиками, налогоплательщиками и т.д. Поэтому, если на счетах 020500000 и 020800000 формируется кредитовое сальдо, это сальдо должно быть отражено в активе Баланса со знаком «минус».

В пассиве Баланса отражаются обязательства отчитывающегося субъекта, а также финансовый результат. Обязательства должны подразделяться на долгосрочные и краткосрочные, что необходимо для вынесения суждения о способности отчитывающегося лица удовлетворить требования кредиторов в обозримом будущем. В Балансе исполнения бюджета обязательства представлены в разрезе бухгалтерских счетов. То есть только в разрезе оснований, по которым возникло данное обязательство. Выделение долгосрочных (краткосрочных), а также внутренних (внешних) обязательств не предусмотрено. [13]

Наиболее интересный раздел баланса исполнения бюджета — «Финансовый результат».

Согласно Инструкции № 148н, в разделе «Финансовый результат» баланса исполнения бюджета раздельно отражаются лишь финансовый результат от деятельности учреждения (включая доходы и расходы) и результат по кассовым операциям бюджета.

Информация об объемах доходов и расходов за отчетный период делает единообразным заполнение баланса — все строки баланса представляют собой сальдо по бухгалтерским счетам. В том числе по счетам доходов и расходов. Если баланс составляется, например, за полугодие, сальдо, сформированное за шесть месяцев текущего года по счетам доходов и расходов, будет отражено в балансе наравне с сальдо счетов по учету активов и пассивов. Кроме того, сумма доходов и расходов не включается в валюту баланса, а лишь раскрывает величину финансового результата.

Графы баланса исполнения бюджета. Форма 0503130 предусматривает отражение стоимости имущества на начало года и конец отчетного периода, что характерно для российской учетной практики. При этом сальдо счетов, как на начало года, так и на начало отчетного периода представляется раздельно по бюджетным средствам, по внебюджетным средствам и по средствам во временном распоряжении , а также в целом по видам деятельности. [10]

В соответствии с внесенными Инструкцией  № 148н изменениями в План счетов бюджетного учета форма Баланса исполнения бюджета, утвержденная Инструкцией № 128н, дополнена Приказом № 115н строками 100 – 112, отражающими изменения остатков имущества казны, а также строкой 220, отражающей остаток по введенному в План счетов счету 0 215 00 000 «Вложения в финансовые активы». При этом нумерация остальных строк Баланса несколько сместилась.

Таким образом, мы видим, что в активе баланса есть отражение размещения бюджетных средств и их использование. Размещение средств осуществляется в виде: денежных средств, материальных запасов, основных средств. Использование средств в разделе “финансовые вложения”, где показываются фактические затраты. Пассив отражает  источники образования средств, за счет которых осуществлены расходы или приобретены материальные средства.  На сумму приобретенных основных средств и материальных запасов образуются соответствующие принятые долговые обязательства.

Форма баланса исполнения бюджета не предусматривает строк для отражения имущества, числящегося за балансом. Такие забалансовые счета, как 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных», 17 «Поступления денежных средств на банковские счета учреждений», 18 «Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждений» и др., нужны лишь для аналитического (управленческого) учета. Ряд забалансовых счетов Плана счетов бюджетного учета содержат информацию, необходимую для внешних пользователей.

Форма Справки о наличии имущества и обязательств на забалансовых счетах несколько изменилась. В частности, данная Справка дополнена новыми строками, отражающими остатки по вновь введенным в План счетов бюджетного учета забалановым счетам (19 «Невыясненные поступления бюджета прошлых лет», 20 «Списанная задолженность, не востребованная кредиторами», 22 «Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению» в разрезе видов нефинансовых активов (основные средства, материальные запасы), 23 «Периодические издания для пользования» (код строки 280)). [ 10]

Форма баланса исполнения бюджета предусматривает также справку к балансу по заключению счетов бюджетного учета отчетного финансового года. В справке показываются обороты, образовавшиеся в ходе исполнения бюджета по счетам, подлежащим закрытию в установленном порядке по состоянию на 1 января, до проведения заключительных операций, и заключительные записи по закрытию счетов, проведенные 31 декабря отчетного финансового года.

Справка к балансу исполнения бюджета  главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503130) по заключению счетов бюджетного учета отчетного финансового года составляется получателем средств бюджета по состоянию на 1 января.

В справке  показываются обороты, образовавшиеся в ходе исполнения бюджета по счетам, подлежащим закрытию в установленном  порядке по состоянию на 1 января до проведения заключительных операций, и заключительные записи по закрытию счетов, проведенные 31 декабря отчетного финансового года.

Согласно п. 2 ст. 298 ГК РФ, если в соответствии с учредительными документами, учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе. На этом основании Инструкцией предусмотрены как сводный баланс, так и отдельный баланс по внебюджетным источникам.[14]

Однако наличие двух балансов у одного лица противоречит как принципам бухгалтерского учета, так и международным стандартам финансовой отчетности. Требования же ст. 298 ГК РФ необходимо расценивать как необходимость раздельного учета имущества, приобретенного за счет бюджетных средств, и доходов от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Эта идея реализована в балансе исполнения бюджета — единая форма баланса предусматривает раздельное отражение указанных видов имущества.

В соответствии с п. 2 ст. 42 БК РФ доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения. Эти суммы отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Главные распорядители и распорядители  средств бюджета составляют сводный  баланс исполнения бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503130) на основании балансов исполнения бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503130), составленных и представленных соответственно распорядителями и получателями средств бюджета путем арифметического суммирования и консолидации остатков по разделам "Нефинансовые активы", "Финансовые активы", "Обязательства", "Финансовый результат".[13]

В отличие от бухгалтерского баланса, который представляет информацию о наличии у субъекта имущества и обязательств, отчет о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121) информирует пользователя отчетности об объемах и характере его экономической деятельности, а также об эффективности этой деятельности. Доходы и расходы отражаются в отчете в разрезе кодов экономической классификации. Структура  отчета о финансовых результатах деятельности представлена в таблице 2.

Таблица 2 - структура отчета о финансовых результатах деятельности бюджетного учреждения (ф. 0503121).

Как мы видим из таблицы, отчет имеет три итоговых показателя, характеризующих финансовую деятельность бюджетной организации. Данные показатели получаем путем применения арифметических действий к составляющим показателям отраженным в отчете.

Отчет о финансовых результатах деятельности формируется на основании оборотов, отраженных по счетам бюджетного учета с учетом кода КОСГУ. Таким образом, очевидно, что с целью формирования отчета о финансовых результатах деятельности и была интегрирована в План счетов бюджетного учета классификация сектора государственного управления, которая включила в себя не только классификацию доходов и расходов, но и классификацию операций по приобретению и выбытию активов и обязательств. Отражение чистого приобретения и чистого выбытия активов и обязательств — новый элемент в бюджетном учете.