Особенности бухгалтерского учета и налогообложения бюджетных организаций

В бюджетных организациях учет исполнения смет доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, осуществляется на основании Федерального закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ от 21 ноября 1996 года и Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина от 6 декабря 2010 г. N 162н.

Инструкция по бюджетному учету включает в себя:

- План счетов бухгалтерского  учета в организациях;

- форму ведения бухгалтерского учета;

- способ применения  счетов Плана счетов бухгалтерского  учета для отражения операций  по исполнению сметы доходов  и расходов денежных средств,  которые были получены за счет  внебюджетных источников;

- формы первичных учетных  документов и регистров бухгалтерского учета;

- методы оценки активов  и обязательств;

- корреспонденцию счетов  по основным бухгалтерским операциям.

Бухгалтерия бюджетной  организации состоит из нескольких групп - финансовая, материальная, расчетов и др. В группах могут выделяться подгруппы (оперативно-финансовая, основных средств, расчетных операций и др.). Структурные подразделения бюджетной организации должны своевременно представлять в бухгалтерию всю необходимую документацию (договоры, акты выполненных работ, авансовые отчеты и др.).

Обеспечение контроля над исполнением смет доходов и расходов, состоянием расчетов с юридическими и физическими лицами, сохранностью денежных средств и материальных ценностей - это одни из ключевых задач работы бухгалтерской службы.

Обязанности бухгалтерии:

- организация бухгалтерского  учета в соответствии действующим  законодательством РФ;

- контроль над правильным оформлением первичных учетных документов и законностью совершаемых операций;

- контроль за расходами денежных  средств в соответствии с целевым назначением, которое утверждается сметам доходов и расходов;

- контроль над сохранностью денежных средств и материальных ценностей;

- начисление и выплата заработной  платы работникам, стипендий учащимся, студентам, аспирантам учебных  заведений;

- учет доходов и расходов  по средствам, полученным за  счет внебюджетных источников;

- проведение инвентаризации имущества  и финансовых обязательств;

- составление и представление  в установленном порядке и  в предусмотренные сроки бухгалтерской  отчетности;

- составление для утверждения  руководителем учреждения смет  доходов и расходов и расчетов;

- обеспечение хранения документации  в соответствии с требованиями  организации государственного архивного  дела.

Главный бухгалтер бюджетной организации  назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации.

В связи с этим, человек, еще не знакомый с правилами ведения учета в бюджетных учреждениях, может предположить, что он будет отличаться от учета в коммерческих организациях. И действительно, учет основных средств, учет материальных запасов, денежных средств, финансовых активов, обязательств в бюджетных учреждениях имеет свою специфику.

Суть учета остается та же – достоверное представление информации о деятельности организации всем заинтересованным лицам, однако отражение на счетах всех осуществляемых операций абсолютное иное. Изучению бухгалтерского учета в бюджетных организациях отводится особое внимание. Накопленные знания в финансовом учете являются лишь основой бюджетного учета, поэтому необходимо ознакомиться с ведением бухгалтерских записей в бюджетных организациях.

Стоит также отметить, что в бухгалтерском учете бюджетных организаций появляются новые классы и счета. Это в первую очередь связано с особенностями функционирования самих бюджетных учреждений. Здесь нет счетов, связанных с осуществлением коммерческой деятельности, получением прибыли (за исключением определенных видов деятельности). Отличие бухгалтерского учета бюджетных и коммерческих организаций основано также на определении специфического состава и классификации основных средств, материальных запасов, обязательств и других классов плана счетов. Очевидным является то, что баланс бюджетного учреждения также имеет отличия от баланса коммерческих предприятий. Сущность и общая структура его остаются те же – слева активы (размещенные и используемые полученные средства), справа пассивы (источники образования активов). Но вот внутренняя конструкция уже иная – основные изменения происходят в структуре основных средств, финансовых активов, денежных средств, обязательств.

Что касается составления  и предоставления отчетностей в  вышестоящие органы, то для бюджетных организаций предусмотрен свой список и график сдачи отчетов. На первый взгляд, бухгалтерский учет в бюджетных организациях может показаться более сложным, чем учет коммерческих предприятий, но при более детальном ознакомлении все становится ясным. В силу того, что бюджетные организации совершают меньше операций, которые должны находить отражение в учете, само ведение учета облегчается.

Учреждение отвечает по своим обязательствам, принятым на себя как некоммерческая организация (то есть в пределах, финансируемых  собственником), находящимися в его  распоряжении денежными средствами (п. 2 ст. 120 ГК РФ). По обязательствам же, принятым учреждением самостоятельно в целях самофинансирования, оно отвечает средствами, находящимися на отдельном балансе. В этом случае вопрос о субсидиарной ответственности собственника учреждения возникать не может.

В формы учета и  отчетности бюджетных организаций включены унифицированные формы учетной и отчетной бухгалтерской документации бюджетных учреждений и организаций, утвержденные Министерством финансов Российской Федерации. Так же бюджетные учреждения и организации используют общеустановленные унифицированные формы первичных учетных документов класса 03 ОКУД (Приложение N 2 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н).  Все формы бюджетной отчетности представлены наглядно в таблице 1 (Приложение). В соответствующих разделах таблицы содержится информация о формах бюджетной отчетности, формах регистров бюджетного учета и формах первичных учетных документов бюджетных учреждений и организаций класса 05 ОКУД.

Финансовое отделение  ГУ «12 ОФПС» составляет и представляет месячную, квартальную, годовую бюджетную и иную отчетность в порядке и сроки, установленные вышестоящим   распорядителем, законодательством Российской Федерации.

Бюджетная отчетность представляется в системе Интернет – «WEB-своды), на бумажных носителях информации и в программе «Парус». Отчетность должна быть сброшюрована (в скоросшиватели), иметь сопроводительное письмо за подписью руководителя организации, оглавление и сплошную нумерацию листов.

Перечень форм, представляемых в составе отчетности, согласно инструкции 191Н от 28.12.10 «О порядке предоставления годовой, квартальной и месячной отчетности».

1. Баланс главного  распорядителя, распорядителя, получателя  бюджетных средств, главного администратора, администраторов источников финансирования  дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета (ф. 0503130)

2. Отчет о финансовых  результатах деятельности (ф. 0503121)

3. Отчет об исполнении  бюджета главного распорядителя  получателя средств бюджета (ф. 0503127)

4. Отчет об исполнении сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности главного распорядителя, получателя средств бюджета (ф. 0503137) с приложением заверенной выписки с лицевого счета Главного управления.

5. Справка по консолидируемым  расчетам ( ф.0503125). Централизованные поставки по оборотам счета 1.304 04.000 (Прочие расчеты с кредиторами) представляются в разрезе каждого контрагента.

6. Реестры полученных  и переданных извещений с указанием  даты, номера, суммы, кода бюджетной  организации.

7. Справка по расчетам с другими главными распорядителями средств бюджета по приему и передаче материальных ценностей в другие федеральные органы исполнительной власти, оформленных в установленном порядке копий актов приема-передачи имущества. Документы так же предоставляются в сканированном виде.

8. На счетах 120505560 «Увеличение  дебиторской задолженности по  поступлениям от других бюджетов  бюджетной системы РФ»,  120505660 «Уменьшение дебиторской задолженности  по поступлениям от других  бюджетов бюджетной системы РФ», 120612560 «Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ», 120612660 «Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ» по поступлениям авансов в порядке межбюджетных отношений между бюджетами бюджетной системы РФ и их возвратам.

9. Отчет о принятых  бюджетных обязательствах (ф. 0503128).

10. Отчет о принятых  бюджетных обязательствах по  приносящей доход деятельности (ф. 0503138).

11. Сведения о движении нефинансовых активов (Ф.0503168)

12. Оперативные сведения  об остатках лимитов бюджетных  обязательств (ЛБО) и объемов финансирования  по департаментам (форма ТБ 001)

13.Сведения о дебиторской  и кредиторской задолженности  (ф. 0503169).

14. Сведения о кассовом исполнении сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности (ф. 0503182)

15. Отчет о поступлении  доходов:

- в федеральный бюджет;

- в бюджет субъекта;

- в местный бюджет;

16. Отчет о получении  и использовании внебюджетных средств (ф. 0503137 ч.2)

17.Отчет о численности  личного состава и расходах  на денежное содержание и заработную  плату (ф. 3-об).

18. Отчет о расходах  и численности работников федеральных  государственных органов, Государственных  органов субъектов РФ и органов  местного самоуправления (ф. 14). Отчет предоставляется по фактическим расходам в целых тысячах рублях.

Доходы организации  складываются за счет федерального бюджета. Деятельностью, приносящей доход, она  не занимается, как было сказано  уже выше.  Расходы организации делятся на группы:

1. Оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда.
2. Приобретение работ, услуг
3. Обслуживание государственного (муниципального) долга.
4. Безвозмездные перечисления организациям.
5. безвозмездные перечисления бюджетам.
6. Социальное обеспечение.
7. Расходы по операциям с активами.
8. Операции с финансовыми активами и обязательствами.
9. Операции с обязательствами.

1.3.  Налогообложение бюджетных организаций

 

 

Бюджетные учреждения занимают ведущее  место в системе некоммерческих организаций. Они создавались и создаются органами государственной власти и муниципальных образований для выполнения социально-культурных, научно-исследовательских, управленческих и иных функций не коммерческого характера. Их деятельность финансируется из соответствующего бюджета или бюджетов государственных внебюджетных фондов, на основе ежегодно утверждаемых им смет доходов и расходов. 
До 1990-х гг. все плановые потребности бюджетных учреждений полностью финансировались из бюджета. В дальнейшем это стало невозможным из-за резкого сокращения бюджетных ресурсов, а так же в связи с тем, что очень большое число учреждений образования, здравоохранения, культуры, науки и спорта, а также более 80% всех предприятий жилищно-коммунальной сферы, ранее содержавшихся за счет отраслевых министерств и ведомств, предприятий и хозяйственных организаций, были переданы на содержание органам государственной власти и местного самоуправления. 
       И без того остродефицитный бюджет России, получив дополнительную нагрузку, не мог обеспечить даже минимальных потребностей этой существенно возросшей бюджетной сферы. Очень многие учреждения в таких условиях не могли своевременно рассчитываться со своими работниками по заработной плате. Еще хуже обстояло дело с финансированием других статей расходов. Прекратилось финансирование капитального строительства, капитального и текущего ремонта, расходов на коммунальные услуги и многое другое.  
       Такое положение с финансированием бюджетных учреждений сложилось в условиях изъятия у предприятий чрезвычайно высоких налогов, тормозивших экономическое развитие страны. Эти налоги необходимо было снижать, а, следовательно, уменьшать доходы бюджета, что не могло не сказаться на бюджетных расходах на нужды образования, здравоохранения, культуры и др. 
        Возникла настоятельная необходимость по возможности восполнить недостающие бюджетные средства бюджетных учреждений другими источниками, которые были бы стабильными и достаточно большими. С этой целью бюджетные учреждения вынуждены были заняться предпринимательской деятельностью, которая в соответствии с Гражданским кодексом РФ представляет собой приносящее прибыль производство товаров, работ и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализацию ценных бумаг, имущественных прав, участие в хозяйственных обществах и товариществах. 
        Постепенно предпринимательская деятельность бюджетных учреждений становится все более значительным участком их работы, получает повсеместно широкое развитие, становится большим и надежным источником доходов, позволяет восполнить недостающие бюджетные средства, закупать необходимое оборудование, решать многие социальные вопросы, улучшать качество работы и обслуживания населения. За счет предпринимательской деятельности возросли также налоговые и неналоговые доходы бюджетов всех уровней. 
     Во многом расширению предпринимательской деятельности бюджетных организаций, увеличению доходов от нее способствовало налоговое законодательство. Уже первыми законодательными актами Российской Федерации по налогам и сборам был предусмотрен широкий перечень льгот по налогообложению доходов от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений.  
      С принятием гл. 21 Налогового кодекса РФ перечень льгот по налогу на добавленную стоимость для учреждений социальной сферы был несколько сокращен. Например, отменено освобождение от уплаты этого налога на товары (работы, услуги), производимые и реализуемые учебными предприятиями образовательных учреждений, если доход, полученный от этой деятельности, направлен в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения развития и совершенствования образовательного процесса в этом образовательном учреждении. 
Отменено освобождение от налога на добавленную стоимость услуг вневедомственной охраны МВД России по охране объектов, в том числе для населения, что привело к заметному удорожанию этих социально значимых услуг. 
       В соответствии с этим законодательством не подлежали налогообложению доходы от предпринимательской деятельности, реинвестированные в основную деятельность образовательных учреждений и учреждений культуры. 
      Освобождалась от налогообложения прибыль, направленная на взносы для благотворительных целей, прибыль, направляемая на проведение и развитие научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ научными организациями. 
     Для развития и технического переоснащения бюджетных учреждений немаловажную роль сыграли льготы по прибыли, направляемой на капитальное строительство и техническое переоснащение учреждений. 
Перечень льгот по налогу на прибыль был достаточно большим и в большей мере они оказали положительное воздействие на развитие предпринимательской деятельности бюджетных учреждений. 
      С принятием гл. 25 Налогового кодекса РФ были отменены все ранее существовавшие льготы по налогу на прибыль, что поставило в более трудное положение, прежде всего бюджетные учреждения. Условия налогообложения прибыли от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений стали такими же, как и для коммерческих организаций, что нельзя признать правомерным по ряду причин. 
      Одна из них состоит в том, что в отличие от коммерческих организаций, которые могут выбирать для себя наиболее выгодные сферы деятельности и операции, бюджетные учреждения в соответствии с законодательством могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. Полученные от предпринимательской деятельности доходы должны в первую очередь инвестироваться в основную уставную деятельность или в расширение предпринимательской деятельности. При этом направление использования полученных доходов определяется сметой, утверждаемой распорядителями кредитов. 
      У бюджетных учреждений отсутствует возможность выбора наиболее рентабельных видов деятельности, и, кроме того, они не имеют возможности самостоятельно распоряжаться полученными доходами. 
      Здесь напрашиваются два вывода: 
      1. Нельзя облагать одинаковыми ставками прибыль от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений и коммерческих организаций. 
      2. Прибыль, реинвестированную в выполнение основной уставной деятельности бюджетных учреждений, вообще не следует облагать налогом, поскольку она используется на замещение бюджетных средств, недоданных учреждению государственными и муниципальными органами. 
      Требуют рассмотрения и урегулирования и некоторые другие вопросы налогообложения бюджетных организаций. 
       В соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ, к расходам, уменьшающим налоговую базу бюджетных учреждений, не могут быть отнесены расходы на капитальное строительство, капитальный ремонт зданий и сооружений, а также на приобретение амортизируемого имущества. Такие расходы бюджетные учреждения вынуждены осуществлять за счет предпринимательской деятельности в связи с отсутствием финансирования. При этом нельзя не заметить, что расходы на капитальный ремонт основных средств коммерческие организации могут списывать на уменьшение налоговой базы по прибыли в полном объеме, а бюджетные учреждения могут произвести такие расходы за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов. 
      Зачастую доходы от предпринимательской деятельности во многих бюджетных учреждениях составляют свыше 70% всех ресурсов. Рассчитывать на замену этих доходов бюджетными средствами не только в настоящее время, но и в сколько-нибудь обозримом будущем не приходится, так как это потребовало бы очень значительного увеличения налоговой нагрузки на экономику. 
      В настоящий период Правительством России проводится политика сокращения налоговой на грузки, что требует также сокращения бюджетных расходов страны. Поэтому необходимо совершенствовать систему налогообложения бюджетных организаций, с тем, чтобы она могла стимулировать дальнейшее развитие их предпринимательской деятельности и на этой основе совершенствовать, улучшать свою основную уставную деятельность.