Проблемы и пути совершенствования бухгалтерского учета и аудита нематериальных активов предприятия

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

При инвентаризации нематериальных активов проверяют:

• наличие  документов,  подтверждающих  права   организации   на   его использование;
• правильность и своевременность отражения  нематериальных   активов в балансе. [41. c 86]

 

 

1.5 Учет поступления и выбытия нематериальных активов

 

Нематериальные активы зачисляются в состав нематериальных активов на основании акта приемки – передачи нематериальных активов по мере создания или поступления их на предприятие или окончания работ по доведению их до состояния, пригодного к использованию в запланированных  целях.

При наличии охранного документа, выданного уполномоченным государственным органом и подтверждающего права на нематериальные активы, в качестве учетной единицы может быть указан охранный документ как эквивалент прав, вытекающих из этого охранного документа.

В случае приобретения нематериальных активов на основании лицензионных, авторских или иных предусмотренных законодательством договоров, в качестве учетных единиц  принимаются соответствующие лицензии и договоры. [34. c 19]

Существует несколько основных видов поступления нематериальных активов.

1. Приобретение нематериальных  активов за плату.

2. Поступление нематериальных активов  в порядке бартера.

3. На этапе образования предприятие может получить нематериальные активы  от учредителя (участника) в качестве вклада в  уставный капитал. Размер этого вклада указывают в учредительном договоре. В пределах данной суммы учредитель (участник) может внести свой вклад нематериальными активами. При передаче нематериальных активов приводят их перечень, указывают их первоначальную стоимость, износ и цену соглашения, по которым их относят в счет уставного капитала.

4. Возможно поступление нематериальных  активов от юридических или физических безвозмездно в экспертной оценке

5. Поступление нематериальных активов  для осуществления совместной  деятельности.

Основными видами выбытия нематериальных активов с предприятия являются:

• их реализация (продажа);
• безвозмездная передача;
• списание вследствие непригодности;
• передача в счет вклада в уставные капиталы других организаций;
• списание после окончания срока полезного использования.

Выбытие нематериальных активов получает отражение на 7410 счете «Расход по реализации нематериальных активов» и 6210 «Доход от реализации нематериальных активов».

Эти счета по истечении отчетного периода закрываются 5410 «Нераспределенный доход (непокрытый убыток) отчетного года. [31]

Обороты по продаже (реализации) и безвозмездной передаче нематериальных активов облагаются НДС.

Для определения суммы НДС по реализуемым нематериальным активам нужно выяснить факты приобретения активов с НДС или без НДС и сроки приобретения.

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов.

 

 

1.6 Особенности учета  гудвилла

 

Гудвилл («цена фирмы», деловая репутация) отличается от других НМА методами оценки, способами приобретения и выбытия, методами амортизации. В отличие от других активов ее невозможно передать, подать или подарить. Она не может быть самостоятельным объектом сделки, т.к не принадлежит компании на основании права собственности, не может быть отчуждена. Деловая репутация присуща всей компании и неотделимо от нее. В соответствии с казахстанским СБУ № 28 «Учет НМА» и  МСФО № 38 «Учет НМА» внутренне созданная деловая репутация не признается как актив, так как не является идентифицируемым ресурсом, контролируемым компанией, который может быть надежно оценен. Т.е. рентабельная, успешно работающая компания с прочными деловыми связями, с пользующейся спросом продукцией, постоянно приумножающая свои достижения, не имеет права «поставить на баланс» свою репутацию. Произвести надежную стоимостную оценку деловой репутации невозможно, и исчисленная на определенный момент времени сумма не может рассматриваться как себестоимость деловой репутации.

Гудвилл, созданный внутри субъекта, не признается в качестве НМА, т.к. расходы субъекта по неденежным нематериальным статьям, которые предположительно увеличивают будущие экономические выгоды, не приводят к созданию определяемого НМА, отвечающего критериям их признания. [41. c 113] Такие расходы включаются в гудвилл, созданный внутри субъекта, который может быть оценен только при объединении (продаже) организаций.

С точки зрения бухгалтерского учета, гудвилл представляет собой возникающую при слияниях и поглощениях компаний разницу между ценой, выплачиваемой за приобретаемую компанию, и оценочной стоимостью ее чистых (за вычетом обязательств) активов, выделяемых в самостоятельные учетные единицы.

Гудвилл может возникнуть только при купле-продаже компании в целом (целого имущественного комплекса), поскольку он не может быть выделен в самостоятельную учетную единицу и существует только в сочетании с другими материальными и нематериальными активами компании. Гудвилл - это превышение цены компании над рыночной стоимостью ее активов за вычетом обязательств.

Причины возникновения гудвилла могут быть самыми разнообразными: необычайно эффективная рекламная политика, особо действенная система сбыта, наличие превосходящей конкурентов команды управляющих или напротив, слабое руководство конкурирующих компаний, благоприятный или льготный нормативно-правовой режим работы компании или условия налогообложения, использование производственных секретов, недоступных конкурентам, наличие прогрессивной организации труда и системы мотивации персонала и. т. д.

Перечисление этих факторов говорит о том, что гудвилл существует на протяжении всей деятельности компании, но он отражается в отчетности только при ее продаже, поскольку только в этом случае существует возможность его оценки на основе объективной информации - цены, по которой покупается фирма.

МСФО 22 «Объединение компаний» рекомендует рассчитывать деловую репутацию как разницу между затратами по приобретению (инвестициями) и долей инвестора в справедливой (рыночной, текущей) стоимости идентифицируемых приобретаемых активов и обязательств по состоянию на дату совершения операции. Именно положительная разница называется деловой репутацией и признается в качестве актива в балансе.

 Возможна ситуация, когда при  покупке компании появляется отрицательная деловая репутация. В противоположность гудвиллу ее называют - «бэдвилл». Появление бэдвилла обусловлено превышением доли покупателя в рыночной стоимости приобретаемых идентифицируемых активов и обязательств над затратами по покупке компании. Это  может возникнуть при завышении стоимости активов и занижении величины  обязательств или недостаточной информированности покупаемой компании об истинной стоимости инвестиций.

В РК отрицательный гудвилл (бэдвилл) учитывается как отсроченный доход будущих периодов в разделе обязательств на счете 3520 «Доходы будущих периодов»  и включается в доход отчетного периода в течение срока, установленного законодательством (в РК срок списания НМА, по которым невозможно определить срок полезного использования, установлен в расчете на 10 лет), но не более срока деятельности субъекта. [31]

В налоговом учете отсутствует понятие "доходы будущих периодов", поэтому отрицательный гудвилл является налогооблагаемым доходом.

Расчет деловой репутации должен осуществляться в несколько этапов в такой последовательности:

1. определяется затраты по инвестициям, которые помимо суммы, непосредственно уплачиваемой за приобретаемые акции, включают оплату услуг юристов, брокеров, аудиторов и других консультантов;
2. рассчитывается балансовая величина нетто-активов;
3. определяется разница между затратами по инвестициям и балансовой стоимостью приобретаемых неттто-активов;
4. производится переоценка активов и обязательств покупаемой компании до их рыночной величины;
5. разница, полученная в п.3, распределяется на те активы и обязательства, которые требуют переоценки в первую очередь на оборотные активы и обязательства;
6. оставшаяся после распределения сумма представляет деловую репутацию, возникающую при покупке.

В соответствии с международными стандартами, амортизация деловой репутации должна производиться систематически на протяжении срока ее полезной службы. При определении срока полезного использования деловой репутации принимаются во внимание такие факторы: предвидимый срок деятельности приобретенной компании, стабильность и предвидимый срок существования отрасли, типичный жизненный цикл и информация о деловой репутации в аналогичных компаниях, воздействие экономических факторов (спрос, старение продукции) на приобретенную компанию, сроки службы ключевых специалистов, предполагаемые действия конкурентов, законодательные и другие акты. Сроки полезного использования деловой репутации точно определить сложно, но в МСФО 22 делается предположение, что такой спрос не может превышать 20 лет с момента первоначального признания.

В западной практике учета допускается списание деловой репутации в момент приобретения компании при трудностях в определении срока полезного использования.

 

 

1.7 Документальное оформление  и учет поступления, создания  нематериальных активов

 

Для документального оформления приемки-передачи организацией объекта нематериальных активов применяется акт-приемки передачи нематериальных активов форма № НМА-1(приложение А).

Все акты должны быть указаны точное наименование вида нематериального актива, дата его передачи организации, характеристика объекта, его стоимость, норма амортизации и другие необходимые данные.

При оформлении приема объектов нематериальных активов акт составляется в одном экземпляре на каждый объект нематериальных активов. Допускается составление общего акта, оформляющего приема нескольких однотипных объектов нематериальных активов. Акт после его оформления с приложенной документацией, описывающей сам, подтверждающие те или иные имущественные права организации, относящиеся к данному объекту, передаются в бухгалтерию организации, подписываются главным бухгалтером и утверждаются руководителем организации или лицом, на это уполномоченным. При передаче нематериальных активов другой организации акт составляется в двух экземпляров: для сдающей организации и организации, принимающей нематериальные активы. На основании акта делается соответствующая запись в карточке учета нематериальных активов. (приложение Б). [35]

Карточка учета нематериальных активов

Нематериальные активы приобретаются в результате:

• покупки.

Например: приобретено программное обеспечение:

А) на фактическую себестоимость:

Дебет счета 2732 «Программное обеспечение»

Кредит счета 3311 « Счета к оплате»                                         60000;

Б) на сумму НДС 12%:

Дебет счета 1420 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит счета 3311 «Счета к оплате» (12%)                               7200;

В) на сумму расходов по доведению объекта до состояния готовности:

Дебет счета 2732 «Программное обеспечение»

Кредит счета 3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»,

3150 «Социальный налог»,

3390 «Прочая краткосрочная кредиторская задолженность» 8000;

• вклады в уставный капитал - нематериальные активы отражаются в учете по стоимости, определенной договором сторон:

А) на сумму объявленного капитала:

Дебет счета 5020 «Неоплаченный капитал»

Кредит счета 5011 «Простые акции»,

5012 «Привилегированные акции»,

5013 «Вклады и паи в уставный капитал»   54600000;

Б) на договорную стоимость внесенных нематериальных активов, указанную в уставе предприятия:

Дебет счетов 2731-2735 «Прочие нематериальные активы»

Кредит счета 5020 «Неоплаченный капитал»              400000

• приобретение в результате объединения предприятий – первоначальная стоимость нематериальных активов признаются по стоимости реализации, если достоверно ее определить невозможно, то акта не признается как отдельный нематериальный актив, но включается в гудвилл, так как имеет хорошую репутацию, хорошее месторасположение, товар котируется на рынке и.т.д.

Приобретена организация за 8 000 000 тенге, собственная стоимость актива - 6 000 000 тенге.

1.На сумму реальной стоимости актива:

Дебет счета 3540 «Прочие краткосрочные обязательства»

Кредит счета 1040 «Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге»                                          6 000 000

2.На сумму гудвилла:

Дебет счета 2710 «Гудвилл»

Кредит счета 10401 «Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге»           2 000 000

3. При присоединении:

Дебет все активы