Учет и порядок возмещения налога на добавленную стоимость при экспорте товаров

 

Коэффициент финансовой независимости ООО "Пресс-Стайер" на начало периода равен 0,99 на конец - 0,917. Это означает, что если в определенный момент банк или кредиторы предъявят свои долги  к взысканию, то организация сможет их погасить, реализовав 15% своего имущества, сформированного за счет собственных источников,.

Проведем анализ рентабельности продаж ООО "Пресс-Стайер". Оценка эффективности управления с точки зрения его прибыльности приведена в таблице 6.

 

Таблица 6

Анализ рентабельности деятельности ООО "Пресс-Стайер".

Показатель рентабельности	Описание	Формула расчёта по форме №2	Значение показателя
			31.12.2011	31.12.2012
Рентабельность продаж	Показывает удельный вес прибыли в каждом рубле оборота	стр.050/стр.010	1%	1,11%

 

В отчётном периоде произошло незначительное увеличение рентабельности продаж по сравнению с прошлым годом, что объясняется небольшим ростом цен на печатную продукцию во втором полугодии 2012 года.

Учет расчетов по налогам и сборам ведется использованием программного обеспечения 1С (8-ая версия «Управление производственным предприятием»). Аналитический учет ведется по видам налогов и различным выплатам в бюджет. К 68 счету открыты субсчета по видам налогов и по уровням бюджетов. На предприятии по каждому субсчету счета 68 ведутся накопительные ведомости, в которых указывается остаток на начало отчетного периода по дебету или кредиту, обороты по счету с указанием корреспондирующих счетов, подводятся итоги по дебету и кредиту и выводится остаток.

Рассчитаем налоговую нагрузку ООО "Пресс-Стайер" за 2011, 2012 года. Налоговая нагрузка рассчитывается по формуле 1:

 

НН = [(В - Ср - Пч) : (В - Ср)] х 100%; (1)

 

где         В  - выручка от реализации;

Ср - затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг) за вычетом косвенных налогов;

Пч - фактическая прибыль, остающаяся после уплаты налогов в распоряжении экономического субъекта.

Налоговая нагрузка за 2011 год =11,57

Налоговая нагрузка за 2012 год = *100=9,96

Рассчитав по формуле показатель налоговой нагрузки, было определено, что по сравнению с предыдущими годами показатель налоговой нагрузки в 2012 году уменьшился.

Можно сделать вывод о том, что предприятие ООО "Пресс-Стайер" уплачивает 20 % получаемой прибыли в бюджет, а 80 % получает прибыль. Однако в данном случае следует учитывать что в 2010 году значительная сумма налоговых платежей снижена вследствие того, что сумма НДС подлежащая вычету, значительно превышает сумму НДС к уплате.

Таким образом, можно сделать вывод, что на предприятии хорошо оптимизирована налоговая база, так как показатель налоговой нагрузки за исследуемые периоды находится на оптимальном уровне.

 

2.2 Отражение на счетах бухгалтерского  учета возмещения налога на добавленную стоимость при экспорте товара

 

ООО "Пресс-Стайер" исчисляет НДС по нулевой налоговой ставке. Данная ставка означает, что весь НДС, уплаченный организацией своим поставщикам и имеющий непосредственное отношение к затратам на производство и реализацию экспортной продукции, подлежит возмещению из бюджета.

ООО "Пресс-Стайер" с целью исчисления налога по экспортным операциям по нулевой ставке рассчитывает отдельную декларацию, которую до 20 числа каждого месяца предоставляет в налоговые органы вместе с основной декларацией по расчету НДС.

В месте с декларацией по расчету налога по нулевой ставке по затратам, приходящимся на экспортируемую продукцию ответственные сотрудники ООО "Пресс-Стайер" подают для подтверждения обоснованности применения ставки 0% (согласно ст. 165 НК РФ) следующие документы:

- копии контрактов налогоплательщика с иностранными контрагентами на поставку товара за пределами таможенной территории РФ;

- выписки банка, подтверждающая фактическое поступление на счета выручки от иностранного покупателя;

- грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществляющего выпуск товаров в режиме экспорта;

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ.

Помимо перечисленного, налоговые органы, как правило, требуют от  ответственных сотрудников ООО "Пресс-Стайер" документацию подтверждающую фактические затраты, относимые на себестоимость экспортируемой продукции, налог по которым по которым ООО "Пресс-Стайер" предъявляет к возмещению из бюджета.

Вышеуказанная документация  предоставляется в налоговые органы в течении 180 дней с даты оформления грузовых таможенных деклараций на вывоз груза в режиме экспорта.

В реальных условиях, при отсутствии ошибок, неточностей и других нарушений, возмещение НДС из бюджета по экспортным операциям происходит в течении трех месяцев со дня представления декларации по нулевой налоговой ставке.

В случае отказа в возмещении НДС в течении 10 дней предоставляется мотивированное заключение об отказе. В подобном случае ответственные сотрудники ООО "Пресс-Стайер", вносят соответствующие исправления, уточнения, подают недостающую документацию в положенные сроки. В противном случае экспортные операции по поставке товаров будут подлежать подлежат налогообложению по установленным ставкам.

Для наглядности рассмотрим типовую экспортную операцию ООО "Пресс-Стайер". ООО "Пресс-Стайер" заключило контракт на продажу партию офисной бумаги в Украину на сумму 2500000 руб. При этом ООО "Пресс-Стайер" приобрело товар у производителя по стоимости 1800000 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость — 300000 руб.). Издержки обращений по реализации рассматриваемого товара составили 500000 руб. В том числе 250 000 — затраты, облагаемые НДС по ставке 0% согласно (ст. 164 НК РФ) - соответственно работы по погрузке, передержке, перегрузке, транспортировке экспортируемого товара, выполняемые российскими представителями. Соответственно, 250000 руб. - это накладные расходы, по  складским и управленческим услугам ООО "Пресс-Стайер", НДС по которым  составляет 50 000 руб.

Все счета по издержкам были вовремя оплачены, счета-фактуры соответствующим образом оформлены и поданы поставщиками.

Грузовая таможенная декларация на вывоз данной партии товара была утверждена 25 июля.

В бухгалтерском учете ООО "Пресс-Стайер"производятся следующие записи:

Принятие на учет закупленного товара у производителя

Дт 41, Кт 60 — 1500000 руб.;

Отражение суммы НДС по партии полученного товара, предназначенного для экспорта

Дт 19, Кт 60 — 270 000 руб.

Оплачен товара производителю

Дт 60, Кт 51 — 1770 000 руб.

Учет расходов по погрузке, разгрузке, транспортировке российским представителями

Дт 44, Кт 76 — 250 000 руб.

Учет управленческих и складских расходов по рассматриваемой партии товара

Дт 44, Кт 76 — 250 000 руб.

Учет НДС по управленческим и складским расходам по рассматриваемой партии товара

Дт 19, Кт 76 — 90 000 руб.

Оплачены выполненных работ

Дт 76, Кт 51 — 590 000 руб.

Выставление счетов за поставленный товар иностранном контрагентам

Дт 62, Кт 90 — 2500 000 руб.

Поступление выручка от иностранного контрагента

Дт 51, Кт 62 — 2500 000 руб

Учет НДС авансовых платежей по экспортным операциям

Несколько иначе складывается ситуация при учете авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок (п. 4 ст. 164 НК РФ). Данные операции  облагаются НДС по установленной ставке.

Данный норматив распространен и на предоплаты по экспортным сделкам, кроме авансов по экспортируемым товарам, производственный цикла которых более 6 месяцев.

Данные товары находятся в закрытом перечне, его составляет Правительство РФ.

Для наглядности так же рассмотрим типовую экспортную операцию ООО "Пресс-Стайер" при использовании авансового платежа. ООО "Пресс-Стайер" получило аванс по контракту поставки партии канцелярских товаров в Литву на сумму 500000 руб. Общая сумма рассматриваемого контракта - 1500000 руб. По прошествии положенного времени партия товара была оплачена полностью, и применение нулевой ставки было подтверждено налоговым органом.

Данная экспортная операция ООО "Пресс-Стайер" была отражена следующими записями бухгалтерского учета:

Получение аванса по заключенному контракту;

Дт 51, Кт 62 — 500 000 руб.

Выделение НДС по авансу

Дт 62, Кт 68 — 76250

Уплата НДС в бюджет

Дт 68, Кт 51 — 76250

Отражение выручки за товар

Дт 62, Кт 90 — 1500 000 руб.

Окончательный расчет по рассматриваемому экспортному контракту.

Дт 51, Кт 62 — 1 000 000

Запись о применении нулевой ставки делается только после подтверждения налоговыми органами:

Предъявление к возмещению НДС по полученному авансу.

Дт 68, Кт 62 — 76250 руб.

Пакеты документов, подтверждающие продажу товара на экспорт, предоставляются одновременно с декларацией по НДС (п. 10 ст. 165 НК РФ). При этом на практике имеют место разные, нижеприведенные  ситуации.

В ООО "Пресс-Стайер" по объективным и субъективным причинам имеют место ситуации, когда срок подачи документов истек раньше, чем срок сдачи декларации. Например, последний день срока сбора документов - 28.03.2012. И к этому моменту все документы собрали. Но декларацию за I квартал возможно  представить только после 31.03.2011. Возникает вопрос, можно ли в такой ситуации документы представить вместе с декларацией? Есть решения судов, где сказано, что подтвердить нулевую ставку можно только в пределах 180 дней и отложить представление документов нельзя. То есть нужно либо в течение 180 дней представить документы, либо на 181-й день начислять налог к уплате в бюджет. В то же время другие суды и контролирующие органы придерживаются мнения, что документы нужно представлять вместе с декларацией (Письма Минфина России от 03.06.2008 N 03-07-08/137, от 01.04.2008 N 03-07-08/81).

На этот вопрос дан чёткий ответ Лозовая Анна Николаевна, советника отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России: «Так как налоговая база по экспортным операциям определяется на последнее число квартала, в котором собран полный комплект документов (Пункт 9 ст. 167 НК РФ), то заявить право на применение ставки 0% можно только после окончания этого квартала, представив декларацию по НДС с заполненными соответствующими разделами (Статья 163 НК РФ). А поскольку декларацию налогоплательщик не может представить в налоговый орган ранее, чем истечет соответствующий налоговый период, то документы представляются одновременно с декларацией по НДС (Пункт 10 ст. 165 НК РФ), то есть до 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом».

Так же в ООО "Пресс-Стайер" бывают ситуации, когда собраны документы после окончания квартала, но до сдачи декларации. Например, экспортная выручка поступила в организацию 04.04.2011. При этом все остальные документы уже собраны. Многие организации считают, что раз они еще не сдали декларацию, то могут подтвердить ставку 0% уже в декларации за I квартал. Однако это неверно. Выписка, подтверждающая поступление выручки, относится уже ко II кварталу, и на момент определения налоговой базы (31.03.2011) у ООО "Пресс-Стайер" ее еще не было, соответственно, и полного пакета документов тоже. Так что в данной ситуации показать экспорт можно не ранее чем в декларации за II квартал 2011 г.

Так же в ООО "Пресс-Стайер" имеют место ситуации, когда документация предоставлена после сдачи декларации, но до истечения 180 дней. Например, 20.04.2011 была подана декларация за I квартал 2011 г., в которой заявила экспортные операции, а документы подготовить не успела и представила их только 25.04.2011. Или, часть документов представили с декларацией, а остальные донесли позже. При этом 180 дней еще не истекли.

В такой ситуации налоговые органы принимают решение, что нулевая ставка не подтверждена, поскольку не предоставлены документы одновременно с декларацией. Таким образом, в применении нулевой ставки и, соответственно, в экспортных налоговых вычетах налоговая отказывает. И если в результате итоговая сумма по декларации исчислить "к уплате", ООО "Пресс-Стайер" будет начислен и штраф, и пени на сумму недоплаты.

Однако если ООО "Пресс-Стайер" представляет документы в пределах 180 дней и до окончания камеральной проверки, решение вероятнее всего, будет принято в пользу ООО "Пресс-Стайер" (постановления ФАС СЗО N А42-4038/2009 от 22.09.2010).

Если нужные документы в срок небыли собраны, с экспортной выручки следует исчислить НДС по ставке 10% или 18% в зависимости от вида товара (Пункт 9 ст. 165 НК РФ). Исчисленный налог следует отразить в разд. 6 декларации за тот квартал, когда была отгрузка товара, то есть необходимо будет подать уточненку (Статья 81, п. 9 ст. 167 НК РФ; п. 3 Порядка заполнения декларации). Хотя есть мнение, что декларацию нужно подать за тот квартал, когда истекли 180 дней. И даже есть судебные решения, поддерживающие эту позицию (Постановление ФАС МО от 22.12.2010 N КА-А40/15981-10).

На практике чаще всего, после подачи уточненной декларации налоговые органы начисляют N А42-4038/2009 пени начиная с 21-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором была отгрузка товаров на экспорт, и до дня уплаты налога или представления декларации с данными по экспортной операции с подтверждающими документами (Письмо Минфина России от 28.07.2006 N 03-04-15/140). Но обязанность уплатить НДС возникает только на 181-й день, соответственно, пени в случае неуплаты должны начисляться с этой же даты. И суды это подтверждают (Постановления Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 15326/05; ФАС ВВО от 07.10.2010 по делу N А43-40137/2009). Поэтому НДС по неподтвержденному экспорту следует уплатить непосредственно на 181-й день, тогда пеней можно будет вообще избежать.