Учет и порядок возмещения налога на добавленную стоимость при экспорте товаров

Нередки случаи, когда документы, подтверждающие налоговые вычеты по экспорту (например, счета-фактуры от поставщиков), ООО "Пресс-Стайер" удается собрать позже подтверждения нулевой ставки по экспортным операциям. Для подобных случаев в декларации предусмотрен отдельный  раздел 5, который следует заполнять за период, в котором эти вычеты возникли.

Однако стоит отметить что за последние 4 года в ООО "Пресс-Стайер" не имели место случаи, требующие заполнения пятого раздела.

Как уже упоминалось в первой главе, налоговый кодекс требует отдельного учета сумм входного НДС по товарам (работам, услугам), используемым в производстве или реализации экспортируемой продукции.

В целях правильной организации учета входного НДС, в ООО "Пресс-Стайер" сразу происходит определение, какие товары или услуги  будут задействованы при производстве продукции, которая будет поставляться на экспорт. То есть, в ООО "Пресс-Стайер" на момент закупки продукции знает, что она непосредственно будет задействована в экспортных операциях, и учет строится нижеприведенным образом:

Принятие на учет материалов

Дт 10 Кт 60

Учет предъявленного НДС

Дт 19 субсчет «Экспорт» Кт 60

Принятие к вычету НДС в периоде подтверждения экспорта, или в период отгрузки готовой продукции при неподтвержденном экспорте

Дт 68 субсчет «НДС» Кт 19 субсчет «Экспорт»

В ООО "Пресс-Стайер" при организации раздельного учета НДС, который был уплачен при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются следующие показатели:

– цены товаров на внутренних и внешних рынках;

– процентное соотношение экспортной продукции в общем объеме реализуемой продукции;

– процентном соотношении экспортной продукции по себестоимости в общей себестоимости реализуемого товара.

В ООО "Пресс-Стайер" учет организован таким образом, что общехозяйственные расходы включены в затраты по производству и реализации экспортируемых товаров. Соответственно, сумма входного НДС по общехозяйственным расходам учитывается по вычетам в установленном порядке статьей 165 НК РФ, при представлении в налоговый орган всех необходимых документов.

Согласно существующей практики налоговый орган проверяет ООО "Пресс-Стайер" на обоснованность применения нулевой ставки НДС и на основании результатов проверок принимает решение о возмещении соответствующих сумм налога, либо об отказе.

При этом нередки случаи, когда в ходе камеральной проверки в декларации обнаруживаются объективные, или субъективные ошибки. Надо отметить, что чаще всего они носят технический характер. С нормативной точки зрения подобные ошибки или недоработки не являются основанием для отказа в применении ООО "Пресс-Стайер" нулевой ставки.

Однако уровень ошибок и недоработок может быть разным.

При арифметических ошибках, описках, пропусках, не имеющих влияние на показатели декларации, представители налогового органа, как правило  требуют исправлений и объяснений. Надо отметить, что согласно нормативов, налоговый орган  в случае технических ошибок обязан сообщить об этом налогоплательщику, и предложить дать ему необходимые объяснения и представить необходимую документацию.

Однако, бывают ошибки, которые приводят к искажению основных данных декларации, и становится сложно или невозможно сверить ее показатели с представленными документами. В таком случае представитель налогового органа может отказать в правомерности применения нулевой ставки и возмещении НДС.

В случае выявления ошибок или несоответствий в исчислении налоговой базы в уже сданных декларациях в периоде в котором была совершена ошибка непосредственно производится перерасчет налоговых обязательств. ООО "Пресс-Стайер" подает уточненную декларацию, если вышеописанные ошибки привели к занижению подлежащей уплате суммы налога. Если же не происходило занижения, то ООО "Пресс-Стайер" не подает исправленной документации.

 

2.3 Налоговая декларация

 

Ниже приведены примеры формирования данных для заполнения налоговых деклараций, и непосредственно сам процесс заполнения декларации

Рассмотрим ситуацию, когда вся необходимая  документация собрана вовремя.

ООО "Пресс-Стайер" заключило контракт на поставку товаров Литву. Цена контракта - 15 000 евро. Согласно контракта права собственности на товар переходят в момент отгрузки.

Поставляемые в Литву товары ООО "Пресс-Стайер" приобрело 24.09.2012 поставщика ООО «Протон» за 413 000 руб. (в том числе НДС - 63 000 руб.). Товар оплачен, счета-фактуры получены одним днем.

28.09.2012 товары прошли таможенное оформление (на таможенной декларации проставлена отметка "Выпуск разрешен").

Иностранный контрагент оплатил товар 01.10.2012.

Курс ЦБ РФ составил:

- на 28.09.2010 (дату отгрузки) - 41,2220 руб/евро;

- на 01.10.2010 (дату оплаты) - 41,4392 руб/евро.

Все необходимые документы собраны 11.02.2012.

Порядок действий ответственных сотрудников ООО "Пресс-Стайер" будет следующий:

- 24.09.2010 регистрируется в журнале учета полученных счетов-фактур счет-фактура ООО «Протон»;

- 28.09.2010 выписывается счет-фактура на стоимость товара, реализованного на экспорт с налоговой ставкой 0%, и регистрируется в журнале учета выставленных счетов-фактур (Пункт 3 ст. 168 НК РФ; п. п. 1, 2 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур).

- определяется срок для сбора документов

- определяется налоговая база по итогам I квартала 2012 г. (Пункт 9 ст. 167 НК РФ), 31.03.2012 регистрируется в книге продаж счет-фактура, составленная ранее (Пункт 17 Правил ведения книги покупок и книги продаж);

- в графе 7 книги продаж отражается сумма в размере 621 588 руб. (15 000 евро x 41,4392 руб/евро (курс евро на дату оплаты)), так как в целях исчисления НДС полученная от иностранного покупателя валютная выручка пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (Пункт 3 ст. 153 НК РФ);

- заявляются вычеты НДС по экспортным операциям  в том же квартале, когда собраны все документы (Пункт 3 ст. 172 НК РФ), соответственно 31.03.2011 регистрируется в книге покупок полученный от ООО «Протон» счет-фактуру на сумму 413 000 руб., в том числе НДС - 63 000 руб.;

- заполняется разд. 4 декларации по НДС за I квартал 2012 г. (рисунок 1)

- сдается в ИФНС декларация не позднее 20.04.2012 (Пункт 5 ст. 174 НК РФ) вместе с полным пакетом документов, подтверждающих нулевую ставку (Пункт 10 ст. 165 НК РФ).

 

Рис.1 Заполненная декларация в ситуации, когда  вся необходимая  документация собрана вовремя

 

Далее рассмотрим методику заполнения декларации при экспортной операции, когда пропущен срок сбора документов.

В исходные данные внесем следующие коррективы: документы в течение 180 дней (то есть до 28.03.2012 включительно) не были собраны. Аналогичные товары, реализуемые на территории РФ, облагаются по ставке 18%.

Порядок действий будет следующий:

- 29.03.2012 (на 181-й день) пересчитывается выручка в рубли по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (Подпункт 1 п. 1, п. 9 ст. 167 НК РФ) - экспортная выручка составляет 618 330 руб. (15 000 евро x 41,2220 руб/евро)

- в выписанный ранее счет-фактуру вносится изменения: меняется ставка с 0% на 18% (Пункты 2, 3 ст. 164 НК РФ), сумма исчисленного НДС составляет 111 299,40 руб. (618 330 руб. x 18%);

- регистрируется счет-фактуру в книге продаж за III квартал 2010 г. (квартал, в котором товары отгружены на экспорт) (Письмо Минфина России от 05.07.2007 N 03-07-08/180) - оформляется дополнительный лист к книге продаж (Пункт 16 Правил ведения книги покупок и книги продаж);

- 29.03.2012 счет-фактура в сумме 413 000 руб., в том числе НДС - 63 000 руб., полученный от ООО «Протон», регистрируется в книге покупок за III квартал 2011 г. (квартал, в котором товары были отгружены) - оформляется дополнительный лист к книге покупок (Пункт 7 Правил ведения книги покупок и книги продаж);

- заполняется разд. 6 уточненной декларации по НДС за III квартал 2011 г. (рисунок 2).

Рис.2 Заполнение  уточненной декларации по НДС при экспортной операции, когда пропущен срок сбора документов

- перечисляется в бюджет сумма исчисленного по этой операции НДС 48 299 руб. (111 299 руб. - 63 000 руб.).

- сдается уточненная декларация в ИФНС.

При этом дополняется ранее сданная декларацияразд. 6, а все остальные разделы, кроме разд. 1 (он корректируется с учетом разд. 6), переносятся в уточненку без изменений.

Так же рассмотрим ситуацию, когда возврата ранее начисленного по неподтвержденному экспорту НДС, когда документы собраны после его уплаты (рисунок 3).

 

Рис.3 Заполнение раздела 4 декларации, при  возврате ранее начисленного по неподтвержденному экспорту НДС, когда документы собраны после его уплаты

 

Рассматривая описанную выше ситуацию допустим, что полный пакет документов ООО "Пресс-Стайер" собрало в декабре 2012 г.

В таком случае после того как собран полный комплект документов, следует поступить согласно следующего порядка:

- заполняется разд. 4 декларации по НДС за IV квартал 2011 г. (Пункт 3 Порядка заполнения декларации). Данные в разд. 4 декларации за IV квартал 2012 г. переносится из разд. 6 уточненной декларации за III квартал 2010 г.

 

 

 

 

Заключение

 

В работе была наглядно продемонстрирована  важность и актуальность выбранной к рассмотрению темы. Приведенные выдержки, ссылки на нормативно правовые документы, а самое главное — примеры практических вопросов возникающих в процессе работы между  налоговыми органами и организациями — экспортерами показали существенность и насущность проблем:

- обоснованности применения нулевых ставок и налоговых вычетов входного НДС со стоимости товаров (работ, услуг), которые используются при производстве и (или) реализации товаров и услуг на экспорт;

- сбора и оформления пакета документов;

- порядка подтверждения прав организаций экспортеров на начисление НДС по нулевой ставке;

- подачи деклараций в налоговые органы;

- принципы и мотивы принятие решения налоговыми органами;

- особенности взаиморасчетов с бюджетом.

В принципе, подавляющую часть проблем, в той или иной степени затронутых в работе можно условно разделить на три группы:

- проблемы, связанные с несовершенством и недоработанностью существующей норматовно - правовой базы;

- проблемы, связанные со «своевольной» трактовкой нормативно-правовой документацией сотрудниками налоговых органов, превышением, или ненадлежащим исполнением ими своих служебных обязанностей, некомпетентность;

- субъективные ошибки и недоработки, допускаемые ответственными сотрудниками организаций — экспортеров.

Что касается первой группы проблем - к сожалению, это долгий во времени и сложный, многоуровневый процесс, в котором должны быть задействованы специалисты и эксперты всех уровней. Рассмотрение данных вопросов выходит за рамки данной работы. Однако, можно внести  внести предложение по уравновешиванию курсов валют, применяющихся таможенными органами при оценке отгруженных и полученных товаров, и поступления экспортной выручки, оплаты импортного товара в бухгалтерском учете. Это усовершенствование будет позволять проводить сверки между таможенными органами, банками и бухгалтериями, что облегчит работу таможенных сотрудников, банковских менеджеров и ответственных сотрудников организаций экспортеров при закрытии паспортов сделки по внешнеэкономическим контрактам.

Вторая группа проблем должна решаться в рамках действующего законодательства путем апелляций в вышестоящие органы и в судебном порядке. Приведенные примеры свидетельствуют, что суды чаще всего становятся на сторону налогоплательщиков.

Касательно третьей группы проблем по итогам работы и рассмотрению постановки учета и порядка возмещения НДС на примере ООО "Пресс-Стайер" были сформулированы следующие предложения по совершенствованию рассматриваемых процедур и практик.

Можно сделать вывод, что существующую на ООО "Пресс-Стайер" учетную политику совершенствовать нет смысла в связи с тем, что законодательством РФ не предусмотрен выбор по экспортному НДС.

Предлагается сосредоточить усилия  по совершенствованию в ООО "Пресс-Стайер" определенные организационные моменты:

- улучшить взаимодействие бухгалтерии и менеджеров по внешнеэкономической деятельности;

- ускорить согласования контрактов по экспорту;

- ввести практику использование услуг таможенного брокера, в том числе и с целью ускорения получения документов по экспортным операциям (грузовых таможенных деклараций, товарно-транспортных накладных и пр.);

- ускорение возврата ТОРГ-12 с отметками покупателя.

В случае, если все эти, или их часть моменты будут учтены и приняты к исполнению в ООО "Пресс-Стайер", то это непременно облегчит и ускорит работу бухгалтеров, работающих на участках по экспортным операциям.

Что касается совершенствования налоговых расчетов и налогового учета по экспортным операциям организации (ООО "Пресс-Стайер"), то имеются нижеприведенные предложения.

Необходимо отметить тот факт, что все аналитические расчёты, которые проводятся перед составлением и записью проводок, в ООО "Пресс-Стайер" ведутся на компьютере в программе Microsoft Office Excel и вводятся. Соответственно, в связи с этим возрастает вероятность ошибки исполнителя этих расчётов.