Учёт затрат и калькулирование себестоимости продукции при нормативном методе

 

      Существуют  разные точки зрения о целесообразности разбиения общего отклонения по реализации на отклонение по цене реализации и  на отклонение по объему продаж, так  как эти составляющие взаимосвязаны  и изменение цены реализации, как правило, влияет на объем продаж. При более высоких ценах реализации невозможно рассчитывать на то, что удастся реализовать больше продукции, чем заложено в смете. 

      Расходы по обслуживанию производства и управлению составляют более 20% в себестоимости товарного выпуска, поэтому их сокращение является существенным резервом снижения себестоимости продукции. Приведу пример расчета отклонений  расходов по обслуживанию производства и управлению:

Наименование  расходов	По плану, руб.	Фактически Руб.	Отклонения (+ -) Руб.
Содержание  аппарата управления цеха	46945	47425	+480
Содержание  и амортизация зданий, сооружений и инвентаря	17950	17886	-64
Текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря	3270	4850	+1580
Охрана  труда	3000	3100	+100
Прочие  расходы (включая износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов)	1290	1290	-
Прочие  непроизводительные расходы	-	-	-
Всего	84125	86221	+2096

 

      По  результатам анализа видно, что  цеховые расходы за отчетный период против сметных ассигнований возросли на 2096 рублей.

      В анализируемом периоде расходы  на содержание аппарата управления цеха возросли на 480 рублей в связи с  вводом новой штатной единицы. Расходы  на содержание и амортизацию зданий, сооружений и инвентаря уменьшились  на 64 рубля за счет того, что по некоторым инвентарным объектам закончилось начисление амортизации. С увеличением стоимости ремонтных работ (запасных частей, материалов и т.д.), нарушением технологического процесса по вине работников, что послужило выходу из строя оборудования, возросли расходы на текущий ремонт на сумму в размере 1580 рублей. Расходы по охране труда увеличились на 100 рублей в связи с дополнительным проведением мероприятий по технике безопасности.

      Сами  по себе отклонения — это лишь показатель потенциальных проблем. При анализе благоприятного отклонения может быть найдено полностью компенсированное неблагоприятное отклонение.

      Целью такого разложения отклонений на составляющие является повышение уровня анализа  фактического положения организации, осуществляемого руководителями на всех уровнях управления.

      При нормативном методе фактические  затраты, как правило, представляют расчётную величину, которая слагается  из затрат, рассчитанных по нормативной  себестоимости единицы фактического выпуска продукции и отклонений, документированных и недокументированных. Таким образом, налицо противоречие, изначально заложенное в методологических документах: нормативные затраты рассчитываются исходя из фактического выпуска и себестоимости, а фактические затраты определяются перед расчётом себестоимости. Из этого следует, что отклонения от норм затрат определяют по количеству запуска партий или видов продукции, заказов, а сами нормативные затраты – по количеству выпуска продукции с учётом изменения остатков незавершённого производства. Однако на разницу между запуском и выпуском кроме изменений натуральных остатков незавершённого производства влияют потери и порча деталей, некомплектность выпуска полуфабрикатов, брак, хищения.

      Это позволяет сделать вывод о  том, что в рамках финансового  бухгалтерского учёта, где на счетах отражаются фактические затраты без их подразделения на нормативные и отклонения, практически невозможно удовлетворить информационных потребностей управления. Настоящее положение и привело к тому, что нормативный учёт не стал всеобъемлющим.

      Незаинтересованность  администрации в информации об отклонениях, за исключением технологов, которые  на основании этой информации должны были разрабатывать мероприятия  по сокращению материальных и трудовых затрат, и инженеров – организаторов, которые в силу своих обязанностей постоянно вмешиваются в процесс производства, привела к формализму фиксации и группировки затрат в учёте. Следовательно, нормативный учёт производственных затрат реально не работал на экономию, так как система материального поощрения не была связана с результатами деятельности подразделений, выявленными в учёте.

      Методология нормативного метода имеет отношение  только к затратам на производство, не касаясь его натуральной основы. Между тем, отклонения прежде появляются в натуре либо в виде перерасхода или экономии исходных материальных ресурсов, либо в виде потерь деталей, заготовок, паковок, полуфабрикатов, так и не ставших готовыми деталями, полуфабрикатами для конкретных изделий.

      Таким образом, методологией не предусматривается дифференциация методов выявления и документирования отклонений по цехам, участкам, бригадам, основанная на организации количественного (натурального) учёта выпуска и калькулирования полуфабрикатов.

      Практика  показывает, что разные точки отсчёта  выявления отклонений от норм являются одной из причин неудачной группировки затрат на основе первичных документов, поступающих в основном из заготовительных производств, в то время как другие цехи отклонения не документируют. Потери деталей, полуфабрикатов принято в системном бухгалтерском учёте показывать в составе общепроизводственных расходов как недостачи незавершённого производства, в то время как они представляют собой отклонения по материалам и трудовым затратам.

      Важным  моментом, дающим возможность критической оценки методов учёта отклонений, является и тот факт, что методологией вообще не предусматривается выявление и фиксация отклонений, возникающих в процессе вмешательства в технологию производства, которые происходят постоянно и вследствие чего меняют состояние производства от его начальной до конечной точки.

      Как отмечалось ранее, затраты по нормам на фактический выпуск обычно определяются расчётным путём. При этом для  упрощения учёта в целях выявления  конечного результата используют укрупнённые  объекты (так, в отчётах по использованию материалов рассчитываю нормативный расход по каждому наименованию материалов на изделие, а в некоторых случаях – даже на группу изделий, выпущенных данным цехом). Необходимость в этом вызвана расчётом отклонений от норм, не оформленных документами. Кроме того, установление действительной суммы отклонений требует обязательной инвентаризации незавершённого производства, что значительно увеличивает трудоёмкость учёта и не всегда возможно, и поэтому предприятия стали использовать расчетно-балансовый метод, который давал приблизительную оценку незавершённого производства.

      В нормативном методе стоимостное  обобщение информации об отклонениях  ориентировано только на системный  бухгалтерский учёт, следовательно  ограничено рамками отражения затрат на счетах бухгалтерского учёта с обязательным документированием отклонений от норм, что приводит к значительным неучтённым отклонениям и запаздыванию информации о них.

      Считалось, что если сводный учёт в регистрах  предусматривает деление затрат на нормативные и отклонения от них, то нормативный метод внедрён. В то же время вряд ли находилось предприятие, где не определяли отклонений фактических затрат от плановых, но это делалось после окончания отчётного периода и для целей анализа. В любом случае информация об отклонениях, полученная расчётным путём после окончания отчётного периода, теряет свою ценность для управления.

 

      2.4. Учёт изменений  норм 

      Учёт  изменений норм имеет важнейшее  значение для организации контроля за своевременным выполнением мероприятий по плану технического и организационного развития производства, а также для расчёта их эффективности. При этом в учёте должно нарастающими итогами с начала года отражаться влияние отдельных мероприятий по снижению материалоёмкости, трудоёмкости и себестоимости продукции. В учёте следует указывать цехи и отделы, которые осуществили эти мероприятия, и степень их участия в достигнутых результатах.

      В целях получения обобщённых данных экономической эффективности проведения организационно – технических мероприятий производства разработан примерный перечень причин изменений норм:

1. Повышение технического уровня производства:

-внедрение  новой, прогрессивной  технологии, механизации  и автоматизации  производственных  процессов;

-расширение  масштабов и совершенствование применяемой техники и технологии производства;

-улучшение  использования и  применение новых  видов сырья и  материалов;

изменение конструкций и  технических характеристик  изделий;

-прочие  факторы, повышающие  технический уровень  производства.

2.    Улучшение организации производства и труда:

-развитие  специализации производства;

-улучшение  организации и  обслуживания производства;

-совершенствование  управления производством;

-улучшение  организации труда;

-улучшение  использования основных  фондов;

-улучшение  материально – технического снабжения и использования материальных ресурсов;

-совершенствование  транспортных связей;

-прочие  факторы, повышающие  уровень организации  производства.

3. Изменение объёма и структуры производства:

-снижение  затрат в результате  роста объёма производства;

-повышение  качества продукции.

4. Улучшение использования природных ресурсов:

-изменение  состава и качества  природного сырья;

-изменение  продуктивности месторождений природного сырья;

-изменение  объёмов подготовительных  работ при добыче  природного сырья;

-другие  природные условия.

5. Развитие производства:

-ввод  и освоение производств;

-подготовка  и освоение производства  на действующих  предприятиях;

-прочие  факторы.

      Основное  требование, предъявляемое к учёту  изменений норм, состоит в постоянном обеспечении единообразия норм, применяемых  при оформлении первичных документов по отпуску материальных ценностей  в производство, учёту выработки  продукции и начислению заработной платы, и норм, применяемых при составлении нормативных калькуляций.

      Вновь разработанные нормы утверждаются руководителем организации или  уполномоченными им лицами. На основе распорядительных документов соответствующие  службы выписывают извещения об изменении норм и передают их в цехи, в отдел снабжения и экономические службы.

      Извещения об изменениях норм, как правило, оформляются:

• по расходу сырья и материалов – технологическим отделом;
• по изменения цен на материальные ресурсы – плановым отделом;
• по изменениям норм времени, выработки, обслуживания и расценок – отделом труда и заработной платы;
• по изменениям применяемости полуфабрикатов, узлов, деталей – конструкторским отделом;
• по изменениям норм расхода топлива и энергии – службой главного энергетика.

      В извещениях указывают нормы до и  после изменения, основания для  внесения изменений, дату введения новых  норм, шифры структурных подразделений, использующих измененные нормы, и другие данные. С изменениями, оказывающими влияние на оплату труда рабочих (норм времени и расценок), рабочие должны быть ознакомлены до введения новых норм.

      Новые нормы обычно вводят с начала месяца, но они могут вводиться и в  течение месяца. Изменения текущих  норм, произведённые в течение  отчётного месяца, когда их величина значительна, учитываются до конца отчетного месяца обособленно, а при незначительности величины этих изменений их целесообразно отражать отдельной позицией вместе с отклонениями от норм.