Цель и основные принципы аудита

б) в случае, когда бухгалтерская  отчетность, включающая соответствующие  пояснения, достоверно не отражает сути реально имевших место хозяйственных  операций и событий.

6. Существенное искажение бухгалтерской  отчетности, связанное с тем, каким  образом реализована принятая  аудируемым лицом учетная политика, может возникнуть:

а) в случае, когда принятая учетная  политика не применяется руководством аудируемого лица последовательно  и в соответствии с правилами  отчетности, в том числе, последовательно  от одного периода к другому или  в отношении однотипных хозяйственных  операций или событий;

б) в силу неправильного применения принятой учетной политики (непреднамеренная ошибка).

7. Существенное искажение бухгалтерской  отчетности, связанное с уместностью  или соответствием отраженной  в бухгалтерской отчетности информации  принятым аудируемым лицом способам  ведения бухгалтерского учета,  может возникнуть:

а) в случае, когда бухгалтерская  отчетность не раскрывает всей информации, предусмотренной правилами отчетности;

б) в случае, когда раскрытие  информации в бухгалтерской отчетности осуществлено не в соответствии с  правилами отчетности;

в) в случае, когда в бухгалтерской  отчетности не раскрыта информация, необходимая  для обеспечения достоверности  этой отчетности.

8. Отсутствие возможности получения  достаточных надлежащих аудиторских  доказательств (ограничение объема  аудита) может быть следствием:

а) возникновения неконтролируемых аудируемым лицом обстоятельств;

б) обстоятельств, связанных с характером или сроком проведения аудита;

в) препятствий, установленных руководством аудируемого лица.

Отсутствие возможности выполнения какой-либо аудиторской процедуры  не является ограничением объема аудита, если аудитор может получить достаточные  надлежащие аудиторские доказательства путем выполнения альтернативных аудиторских  процедур. Если это невозможно, то аудитор  должен выразить мнение с оговоркой  или отказаться от выражения мнения. Препятствия, установленные руководством аудируемого лица, могут влиять также  на другие вопросы проведения аудита, например на оценку аудитором рисков недобросовестных действий и на возможность  продолжения выполнения аудиторского задания.

9. Неконтролируемые аудируемым  лицом обстоятельства могут возникнуть:

а) в случае утери аудируемым лицом  учетных записей;

б) в случае, когда учетные записи существенного компонента изъяты контролирующими  органами на неопределенный срок.

10. Обстоятельства, связанные с  характером или сроком проведения  аудита, могут возникнуть:

а) в случае, когда время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать  за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов;

б) в случае, когда аудитор приходит к выводу, что проведение только процедур проверки по существу не является достаточным, а средства контроля аудируемого  лица не эффективны.

11. Препятствия, установленные руководством  аудируемого лица, могут возникнуть:

а) в случае, когда руководство  аудируемого лица препятствует аудитору в присутствии при инвентаризации товарно-материальных запасов;

б) в случае, когда руководство  аудируемого лица препятствует аудитору в получении внешних подтверждений  относительно остатков по соответствующим  счетам бухгалтерского учета.

12. Выбор аудитором формы модифицированного  мнения зависит от:

а) характера обстоятельств, явившихся  причиной выражения модифицированного  мнения: в результате существенного  искажения бухгалтерской отчетности или возможного существенного ее искажения в случае отсутствия возможности  получить достаточные надлежащие аудиторские  доказательства;

б) суждения аудитора относительно степени  распространения имевшего место  или возможного влияния искажающих факторов на бухгалтерскую отчетность.

Зависимость формы модифицированного  мнения от суждения аудитора о характере  обстоятельств, ставших причиной выражения  модифицированного мнения, и степени  распространения их влияния (возможного влияния) на бухгалтерскую отчетность приведена в приложении N 1 к настоящему стандарту.

13. Аудитор должен выразить мнение  с оговоркой в том случае, если:

а) аудитор, получив достаточные  надлежащие аудиторские доказательства, приходит к выводу, что влияние  искажений, рассматриваемых по отдельности  или в совокупности, является существенным, но не затронет большинство значимых элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее - всеобъемлющим);

б) у аудитора отсутствует возможность  получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых  он мог бы основывать свое мнение, однако он приходит к выводу, что возможное  влияние необнаруженных искажений  может быть существенным для бухгалтерской  отчетности, но не всеобъемлющим.

Влияние искажения признается всеобъемлющим  с точки зрения степени распространения  его на бухгалтерскую отчетность или степени возможного распространения  его на бухгалтерскую отчетность для тех случаев, когда аудитор  не имеет возможности получить достаточные  надлежащие аудиторские доказательства.

14. Всеобъемлющее влияние искажения  бухгалтерской отчетности имеет  место в случаях, когда в  соответствии с суждением аудитора  это искажение:

а) не ограничено конкретными элементами, счетами бухгалтерского учета или  статьями бухгалтерской отчетности;

б) ограничено конкретными элементами, счетами бухгалтерского учета или  статьями бухгалтерской отчетности, но его влияние распространяется или могло бы распространяться на большую часть бухгалтерской  отчетности;

в) связано с раскрытием информации, являющейся основополагающей для понимания  пользователями бухгалтерской отчетности в целом.

15. Аудитор должен выразить отрицательное  мнение в том случае, когда,  получив достаточные надлежащие  аудиторские доказательства, он  приходит к выводу, что влияние  искажений, рассматриваемых по  отдельности или в совокупности, является одновременно существенным  и всеобъемлющим для бухгалтерской  отчетности.

16. Аудитор должен отказаться  от выражения мнения в том  случае, когда у него отсутствует  возможность получения достаточных  надлежащих аудиторских доказательств,  на которых он мог бы основывать  свое мнение, но он приходит  к выводу, что возможное влияние  необнаруженных искажений может  быть одновременно существенным  и всеобъемлющим для бухгалтерской  отчетности.

17. Отказ от выражения мнения имеет место в случаях, связанных с множественными фактами неопределенности, когда аудитор приходит к выводу, что, несмотря на полученные им достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении каждого по отдельности факта неопределенности, он не может выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в целом в связи с возможным наличием взаимосвязи между разными фактами неопределенности и их возможным суммарным влиянием на бухгалтерскую отчетность.

18. Если после принятия аудиторского  задания аудитору становится  известно о том, что руководство  аудируемого лица устанавливает  ограничение объема аудита, которое  может привести к необходимости выражения мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения, то аудитор должен обратиться к руководству аудируемого лица касательно снятия такого ограничения.

19. Если руководство аудируемого  лица отказывается снять установленное  им ограничение объема аудита, то аудитор должен обсудить  сложившуюся ситуацию с представителями  собственника аудируемого лица, если эти представители собственника  не являются одновременно руководством  аудируемого лица, и определить, возможно ли выполнение альтернативных аудиторских процедур для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

20. Если у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, то он должен определить, какие при этом наступят последствия, руководствуясь следующим:

а) если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую  отчетность необнаруженных искажений  может быть существенным, но не всеобъемлющим, то он должен выразить мнение с оговоркой;

б) если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую  отчетность необнаруженных искажений  может быть одновременно настолько  существенным и всеобъемлющим, что  оговорка не могла бы донести до пользователей бухгалтерской отчетности полного понимания сложившейся  ситуации, то он должен отказаться от проведения аудита, если это практически осуществимо  и допустимо в рамках законодательства Российской Федерации об аудиторской  деятельности. В случае, когда отказ от проведения аудита практически не осуществим или не допустим в рамках законодательства Российской Федерации об аудиторской деятельности, то аудитор должен отказаться от выражения мнения.

ФСАД 3/2010. Дополнительная информация в аудиторском заключении

УТВЕРЖДЕН 
Приказом Минфина России 
от 20 мая 2010 г. N 46н

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТОРСКОЙ  ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 
(ФСАД 3/2010)

ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ В АУДИТОРСКОМ ЗАКЛЮЧЕНИИ

1. Настоящий федеральный стандарт  аудиторской деятельности устанавливает  требования к форме и содержанию  дополнительной информации, включаемой  в аудиторское заключение.

2. Аудиторская организация и  индивидуальный аудитор (далее  именуются "аудитор") могут  включить в аудиторское заключение  дополнительную информацию с  тем, чтобы привлечь внимание  пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности к:

а) отраженному в бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее - бухгалтерская  отчетность) обстоятельству, которое, по мнению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для  понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями;

б) не отраженному в бухгалтерской  отчетности обстоятельству, которое  может способствовать пониманию  пользователями бухгалтерской отчетности аудита, ответственности аудитора или  содержания аудиторского заключения.

3. Если аудитор считает необходимым привлечь внимание пользователей бухгалтерской отчетности к отраженному в этой отчетности обстоятельству, которое, согласно суждению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями, то он включает в аудиторское заключение часть, в которой приводится дополнительная информация, относящаяся к обстоятельству, отраженному в бухгалтерской отчетности, которое, по мнению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями (далее - привлекающая внимание часть).

Привлекающая внимание часть включается в аудиторское заключение при  условии, что аудитор получил  достаточные надлежащие аудиторские  доказательства того, что указанное  обстоятельство существенно не искажено.

4. Привлекающая внимание часть  должна указывать только на  обстоятельства, отраженные в бухгалтерской  отчетности. Такими обстоятельствами  могут быть:

а) неопределенность в отношении  не завершенных на отчетную дату судебных разбирательств, решения по которым  могут быть приняты лишь в следующие  отчетные периоды, или неопределенность, связанная с действиями надзорных  органов;

б) досрочное применение (если это  разрешено) новых правил отчетности, которое оказывает всеобъемлющее  влияние на бухгалтерскую отчетность;

в) крупная катастрофа, которая  оказала или продолжает оказывать  существенное влияние на финансовое положение аудируемого лица.

5. При включении в аудиторское  заключение привлекающей внимание  части необходимо иметь в виду  следующее:

а) многократное включение указанной  части снижает степень ее воздействия  на пользователей бухгалтерской  отчетности;

б) включение в указанную часть  больше информации, чем отражено в  бухгалтерской отчетности, может  указывать на то, что соответствующее  обстоятельство ненадлежащим образом  отражено;

в) включение в аудиторское заключение указанной части ограничено обстоятельством, отраженным в бухгалтерской отчетности.

6. Привлекающая внимание часть  должна:

а) быть расположена в аудиторском заключении непосредственно после части, содержащей мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

б) иметь наименование "Важные обстоятельства";

в) содержать однозначную ссылку на отраженное в бухгалтерской отчетности обстоятельство, которая должна позволить  пользователям бухгалтерской отчетности найти отражение этого обстоятельства в бухгалтерской отчетности;

г) содержать указание на то, что  в отношении обстоятельства, к  которому привлекается внимание, аудиторское  мнение не является модифицированным.

Пример аудиторского заключения с  привлекающей внимание частью приведен в приложении к настоящему стандарту.

7. Если аудитор считает необходимым привлечь внимание пользователей бухгалтерской отчетности к не отраженному в этой отчетности обстоятельству, которое может способствовать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности процесса и результатов аудита, ответственности аудитора или содержания аудиторского заключения, то он включает в аудиторское заключение часть, в которой приводится дополнительная информация, относящаяся к не отраженному в бухгалтерской отчетности обстоятельству, которое, по мнению аудитора, может способствовать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности процесса и результатов аудита, ответственности аудитора или содержания аудиторского заключения (далее - содержащая прочие факты часть).