Особенности проведения налоговых проверок по НДС в отношении отдельных операций и видов деятельности

2.3 Оформление результатов проверки

Порядок оформления результатов  проверки приведен в ст. 100 Налогового кодекса РФ. Любое отступление  от этого порядка позволяет налогоплательщику  требовать, чтобы суд признал  решение налоговой инспекции  по результатам проверки недействительным. По окончании проверки выдается «Справка о проведенной выездной налоговой проверке», форма которой утверждена Приказом ФНС России № МН-3-06/338 от 31 мая 2007 г.

Сотрудники налоговых  органов должны вручить справку налогоплательщику не позднее следующего дня с момента ее составления. После того, как выдали справку, проверяемое лицо имеет право не предоставлять налоговикам документы, потому как выдача справки означает, что проверка закончена.

В соответствии со ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой  проверки в течение двух месяцев  со дня составления справки о  проведенной выездной налоговой  проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной  форме акт налоговой проверки. При проведении камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. Акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки.

В соответствии с п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются:

1) дата акта налоговой  проверки. Под указанной датой  понимается дата подписания акта  лицами, проводившими эту проверку;

2) полное и сокращенное  наименования либо фамилия, имя,  отчество проверяемого лица. В  случае проведения проверки организации  по месту нахождения ее обособленного  подразделения помимо наименования  организации указываются полное  и сокращенное наименование проверяемого  обособленного подразделения и  место его нахождения;

3) фамилии, имена, отчества  лиц, проводивших проверку, их  должности с указанием наименования  налогового органа, который они  представляют;

4) дата и номер решения  руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении  выездной налоговой проверки (для  выездной налоговой проверки);

5) дата представления  в налоговый орган налоговой  декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки); 
6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

7) период, за который проведена  проверка;

8) наименование налога, в  отношении которого проводилась  налоговая проверка;

9) даты начала и окончания  налоговой проверки;

10) адрес места нахождения  организации или места жительства  физического лица;

11) сведения о мероприятиях  налогового контроля, проведенных  при осуществлении налоговой  проверки;

12) документально подтвержденные  факты нарушений законодательства  о налогах и сборах, выявленные  в ходе проверки, или запись  об отсутствии таковых;

13) выводы и предложения  проверяющих по устранению выявленных  нарушений и ссылки на статьи  настоящего Кодекса, в случае  если настоящим Кодексом предусмотрена  ответственность за данные нарушения  законодательства о налогах и  сборах.[12]

В соответствии с подп. 6 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте обязательно указываются не только данные о юридическом лице, но и перечень документов, представленные проверяемым лицом в ходе налоговой проверки. Действительно, сложно описать все документы, которые предоставлялись. Иногда проверяющие заставляют налогоплательщиков самих писать этот перечень документов, чтобы не тратить на это время. Несоблюдение требований при составлении акта формально является основанием для отмены решения.

Акт вручается налогоплательщику  под роспись или отправляется заказным письмом. В этом случае акт  считается полученным на шестой день с момента отправки заказного письма. Это важно для того чтобы считать срок для предоставления возражений. Т.е. фактически акт – это не документ для обжалования. По его содержанию можно только возражать. По законодательству срок для возражения - пятнадцать дней, соответственно пятнадцать рабочих дней, поскольку иное не установлено законом. Эти пятнадцать рабочих дней исчисляются либо с момента вручения на руки налогоплательщику, либо, если акт отправлен заказным письмом, шесть дней и пятнадцать дней с этого дня начинают исчисляться.

3 Направления  повышения эффективности осуществления  налогового контроля по НДС

Начиная с 60-х годов  в развитых странах налоговая  система становится важнейшим средством государственного воздействия на экономику. И это не случайное явление, так как налоговые мероприятия позволяют перераспределить в государственный бюджет возрастающую долю национального дохода и тем самым использовать их как средство стимулирования экономических процессов.

Налоги, участвуя в процессе перераспределения новой стоимости, выступают частью единого процесса воспроизводства. Налоговая система  включает различные виды налогов. Одним  из важнейших косвенных налогов  является налог на добавленную стоимость. В настоящее время НДС взимается  более чем в семидесяти странах  мира: почти во всех европейских  странах, Латинской Америке, Турции, Индонезии, ряде стран Южной Америки. В США и Канаде применяется  близкий по методу взимания к НДС  налог с продаж.

В силу как своей новизны  для налогоплательщиков и налоговых  органов, так и сложности администрирования, законодательство, регулирующее порядок  исчисления и взимания данного налога, на протяжении всего периода его  существования неоднократно менялось. Иногда эти действия, скорее, носили спонтанный характер и не основывались на едином подходе к реформированию налога в стране. Одним из таких  спонтанных решений было введение налог  с продаж, впоследствии оказался неэффективным, а его отмена связана с чрезвычайно  высокими политическими и экономическими издержками. В некоторых случаях  изменения в законодательстве о  налогах и сборах в части НДС  были продиктованы стремлением к  совершенствованию налога и повышению  эффективности налоговой системы [17].

Начиная с 2000 г. реформирование НДС стало проводиться в рамках единой стратегии налоговой реформы, в результате чего российский налог  на добавленную стоимость был  существенно модернизирован, в значительной степени приближен к лучшим международным  аналогам - в частности, к требованиям VI Директивы Европейского союза, регламентирующей вопросы взимания данного налога.

С принятием в 2000 г. отдельных  глав второй части Налогового кодекса, среди которых была глава 21 "Налог  на добавленную стоимость", был  решен целый ряд проблем функционирования системы налога на добавленную стоимость. При этом важным этапом развития налогового законодательства, связанным с принятием  Налогового кодекса, являлись систематизация всего массива законодательства о налогах и сборах и установление всех основных положений, регулирующих порядок взимания налога на добавленную  стоимость в едином документе - в  Налоговом кодексе. Такой шаг  сам по себе следует рассматривать  как важное достижение налоговой реформы, так как он позволил исключить из нормативной правовой базы, регулирующей порядок исчисления НДС, различного рода инструкции, письма и прочие нормативные акты министерств и ведомств.

Серьезные изменения были внесены в порядок восстановления НДС в 2012 году, а так же появились  новые правила получения вычета по налогу. Что касается восстановления, увеличился перечень тех ситуаций, когда налогоплательщики обязаны будут применять восстановление.

Так же, новые порядки  коснуться учета суммовых разниц. Так, согласно статье 153 Налогового кодекса, налоговая база должна быть учтена на дату отгрузки товаров, и теперь в 2012 году при оплате товаров, корректировать базу по налогу не требуется. Суммовые разницы, которые возникают в настоящей ситуации, учитываются согласно 25-й главе налогового кодекса.

Одним из приятных новшеств будет то, что теперь, начиная  с 2012 года, предоставлять выписку  для подтверждения НДС - 0% (с кредитных  организаций) в налоговые органы не требуется. Это привело к тому, что налоговый инспектор не имеет права отказать налогоплательщику в вычете по НДС только потому, что нет документа об оплате покупателем услуги либо товара. Начиная с 2012 года, налогоплательщикам достаточно иметь лишь договор с покупателем, и документы с таможенными отметками. Необходимо так же отметить, что не маловажным изменением в учете НДС стало расширение списка операций, которые не подлежат расчету НДС.[17]

Можно с большой долей  уверенности утверждать, что практически  все перечисленные нововведения если не полностью приблизили российский НДС к лучшим мировым образцам, то привели к росту степени  его нейтральности, справедливости и эффективности. Вместе с тем  практически все принятые решения  в области реформирования налога на добавленную стоимость последних  лет хотя в целом и приводили к росту его эффективности и нейтральности, но одновременно были прямой причиной снижения бюджетных доходов от данного налога либо за счет уменьшения сумм начисленного налога, либо вследствие опережающего роста налоговых вычетов.

На фоне благоприятной  конъюнктуры на мировых сырьевых рынках, относительно быстрого экономического роста в России и увеличения налоговых  поступлений в консолидированный  бюджет Российской Федерации объективно существующие проблемы администрирования НДС и резкое снижение доходов от налога в 2006 г. явились аргументом в пользу обоснования необходимости снижения базовой ставки НДС до уровня 12-13% с одновременной ликвидацией пониженной ставки НДС. Предполагается, что данная мера позволит существенным образом повысить инвестиционную активность предприятий обрабатывающего сектора экономики и будет способствовать инновационному развитию производств с высокой добавленной стоимостью на территории страны.

Однако, с точки зрения бюджетных последствий снижение ставки НДС повлечет не только прямые потери бюджета на величину потенциальных доходов от НДС, но и прирост поступлений по налогу на прибыль, единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц вследствие увеличения объемов реализации и расширения налоговой базы этих налогов.

В настоящее время в  международной практике администрирования  НДС основными аргументами в  пользу применения льготных ставок обычно является желание государства создать  стимулы для потребления товаров  и услуг. Это касается книг, газет, общественного транспорта, а также  перераспределительный т.е. социальный характер снижения цен на некоторые блага: медикаменты, продукты питания, детская одежда и прочее. Это маловероятно, это прожектерство.

Изменение процедуры регистрации  налогоплательщиков НДС.

В целях повышения эффективности  налогового администрирования количеству плательщиков НДС должны соответствовать  возможностям налоговых органов  по проведению установленного требованиям  законодательства налогового контроля. В этой связи необходимо создание специальной системы регистрации  плательщиков НДС, что по аналогии со многими странами с развитой системой НДС позволит осуществлять эффективный  налоговый контроль за налогоплательщиками.

При этом обязательной регистрации  в качестве плательщика НДС подлежат все хозяйствующие субъекты, которые  в ходе своей деятельности превысили  некоторое законодательно установленное  пороговое значение выручки от реализации, передачи, товаров, работ, услуг и  имущественных прав.

Организациям и индивидуальным предпринимателям должны присваиваться  отдельные идентификационные номера плательщиков НДС, которые будут  в обязательном порядке указываться  на счетах-фактурах, будут являться обязательным реквизитом счета-фактуры.

Добровольная регистрация  может интерпретироваться как механизм, сигнализирующий о том, что налогоплательщик соблюдает финансовое законодательство, открыт для общения с налоговыми органами. Если при обязательной регистрации  целесообразно использовать в качестве ее единственного критерия пороговый  объем реализации, то для добровольной регистрации возможно применять другие требования: период ведения предпринимательской деятельности, отсутствие негативной налоговой истории, отсутствие "сомнительных собственников". Однако степень жесткости применяемых ограничений должна основываться на анализе рисков уклонения от налогообложения, а также возможностей налоговых органов эффективно администрировать как систему обложения налогом на добавленную стоимость, так и систему регистрации плательщиков НДС.

Безусловно, до тех пор, пока не приняты изменения в закон  о государственной регистрации  юридических лиц, в части увеличения сроков проведения регистрации и расширения оснований для отказа в регистрации в целях противодействия появлению фирм однодневок, рано говорить о том, на достижение каких целей должна быть направлена система специальной регистрации по НДС. Однако, крайне важно обеспечить, чтобы хотя бы в одной из двух регистрационных процедур содержался механизм противодействия получению статуса налогоплательщика подставными лицами, т.е. регистрации налогоплательщиков по несуществующим адресам и т.д. Среди таких мер не обходимо отметить следующие: