Анализ безубыточности производства и его значение в управленческом учете

 

МД= ВР – Зпер  = ц × Q – зпер × Q = (ц – зпер ) × Q

 

и удельного маржинального  дохода (мд):

 

мд = ц – зпер.

 

Существует еще один способ  определения величины маржинального  дохода. Величина маржинального дохода может быть определена путем сложения постоянных затрат и прибыли предприятия:

 

МД =  Зпост. + П.

 

Модель зависимости  рассматриваемых показателей может  быть построена графически (рис.6.2).

 

 

Рис. 6.2. График безубыточности

 

Широко распространенное и весьма наглядное представление  роста прибыли выше точки безубыточности приведено на рис. 7.3. На этом графике прямая З полные является осью абсцисс. Ось ординат отражает величину  «расхождения» между прямыми «Выручка» и Зполные, т.е. величину прибыли. При выпуске ниже Qкр  значение на оси ординат будет отрицательным (что соответствует убыткам), а выше Qкр — положительным (прибыль). Наклон этого графика к оси абсцисс будет равен удельному маржинальному доходу, а пересечение его с осью ординат — величине Зпост , что и понятно — при нулевом выпуске убытки равны величине постоянных затрат.

 

 

Рис. 6.3. Зависимость прибыли  от объема выпуска

 

Объем производства Qкр соответствует  величине выручки ВРкр , которую  по аналогии с выпуском тоже называют точкой безубыточности, только в денежных единицах:

 

или иначе:

 

где умд –  доля маржинального  дохода в цене.

 

Из второй формулы следует вывод: чем выше доля переменных затрат в  цене реализации продукта (соотношение  зпер / ц), тем выше точка безубыточности. Иначе, чем ниже  доля маржинального  дохода в выручке, тем больше продукции следует произвести предприятию, чтобы покрыть постоянные затраты и начать получать прибыль.

 

Еще один показатель исчисляют в  рамках анализа безубыточности –  порог безопасности (иначе называют маржинальным запасом прочности). Данный показатель рассчитывается как разница между реальным объемом и точкой безубыточности и указывает, насколько может сократиться выпуск, прежде чем предприятие начнет нести убытки. Как уже отмечалось, чем больше объем выпуска, тем выше прибыль. Чем выше объем производства, тем менее страшны предприятию колебания рыночной конъюнктуры – тем больше колебания затрат и выручки оно может безболезненно перенести, оставаясь в «зоне прибыли».

 

Очевидно, что при каждом конкретном объеме выпуска свой собственный  объем безопасности.

 

Рассмотрим методику анализа безубыточности на примере.

Пример.

 

Производственное предприятие  «Заря» занимается выпуском пельменей. Для разработки плана работы на следующий  квартал проводится анализ безубыточности этого однопродуктового производства. Плановые переменные расходы на 1 кг готовой продукции предприятия составляют З пер = 39 руб. Постоянные расходы за квартал составят З пост = 480 000 руб. Отпускная цена 1 кг пельменей планируется на уровне ц = 67,5 руб. Точка безубыточности

Такой объем производства позволит покрыть все затраты и выйти на нулевую прибыль. Если производство продукции за квартал не достигнет 16 842 кг, финансовый результат предприятия будет отрицательным, а деятельность убыточной.

 

Исходя из уровня годовой  доходности, желаемой владельцами предприятия, установлен следующий уровень целевой прибыли — 100 000 руб. Рассчитаем, какой объем выпуска позволит получить такую прибыль.

Изучив рыночную ситуацию и возможности собственного предприятия, руководство «Зари» запланировало  объем выпуска пельменей Q на следующий квартал — 20 000 кг. При таком объеме производства уровень прибыли составит:

 

П =  (ц – зпер ) × Qкр – Зпост. =  (67,5 – 39) × 20 000 – 480 000 = 90 000 руб.

 

Порог безопасности:

Гибкий бюджет компании предусматривает возможность неблагоприятной ситуации в плановом периоде, которая, возможно, приведет к росту арендной платы, и соответственно постоянных затрат на 40 000 руб. Менеджеры организации не считают возможным увеличивать отпускную цену пельменей, поскольку она определяется рынком. Наиболее простая возможность сохранить расчетный уровень прибыли — урезать переменные расходы. Какая экономия переменных расходов ( з*пер) позволит справиться с неблагоприятной ситуацией?

Следовательно, предприятию  следует добиться экономии переменных затрат в размере (39 – 37) = 2 руб. на 1 кг продукции. Однако технологи и сотрудники отдела снабжения, изучив все возможности  экономии переменных расходов, пришли к выводу, что добиться экономии более, чем на 1,3 руб., невозможно. Какой экономии постоянных затрат потребует такая ситуация?

 

З*пост = (ц –  з*пер) × Qплан – П =  (67,5 – 37,7) × 20 000 – 90 000 = 506 000 руб.

 

506 000 – 40 000 = 466 000 руб.

 

480 000 – 466 000 =  14 000 руб.

 

Таким образом, для того, чтобы компенсировать возможное увеличение арендной платы, менеджерам предприятия следует, кроме экономии переменных затрат в размере 1,3 руб. на 1 кг продукции, необходимо в существующей структуре постоянных расходов найти возможность экономии 14 000 руб.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Допущения при применении анализа безубыточности

 

Перейдем теперь к  обсуждению тех допущений, которые  лежат в основе применения вышеописанных  методов к реальным экономическим  данным. Все три метода относятся  к так называемому CVP-анализу, то есть анализу соотношений прибыли, затрат и объема продаж.

 

Прежде всего необходимо отметить, что на самом деле картина, представленная нами при описании методов CVP-анализа, верна лишь в ограниченном диапазоне  объемов выпуска. Ограниченность проистекает  прежде всего из того, что при достаточно большом объеме выпуска продукции перестают быть верными многие предпосылки, лежащие в основе CVP-анализа, например, неизменный характер и величина постоянных расходов, и т.д.

 

Для того, чтобы можно было возможно точнее представлять область релевантности для CVP-анализа, перечислим допущения, использованные для построения вышеописанных моделей:

 

1. Поведение общих затрат и  выручки жестко определено и  линейно в пределах области  релевантности. Это предположение  верно лишь для тех случаев, когда изменение выпуска продукции фирмы невелико по сравнению с емкостью рынка данной продукции. Иначе нарушается линейность зависимости между объемом выпуска и выручкой.

 

2. Все затраты можно разделить  на переменные и постоянные. О  различных подходах к классификации затрат более подробно будет сказано в следующем параграфе.

 

3. Постоянные расходы остаются  независимыми от объема в пределах  области релевантности. Очень  важное предположение, существенно  облегчающее анализ, но и сильно  ограничивающее область релевантности. В самом деле, при таком предположении объем выпуска продукции ограничен имеющимися основными средствами. Ни увеличивать их объем, ни получать основные средства в аренду мы не можем.

 

Более реалистично предположение  о том, что постоянные расходы изменяются ступенчато:

 

 

Однако, такое предположение  сильно осложняет CVP-анализ, так как  график общих расходов становится разрывной  функцией.

 

4. Переменные расходы  остаются независимыми от объема  выпуска в пределах области  релевантности. На самом деле величина переменных расходов есть некоторая функция от объема производства, так как существует эффект падения предельной производительности факторов производства. Поэтому в условиях предположения 3 (независимость постоянных расходов от объема производства) переменные расходы увеличиваются с ростом объема производства. В качестве более точного приближения можно предложить аналогичный ступенчатый график (см. пред. 3):

 

 

5. Цена реализации  выпуска не меняется. Наиболее  уязвимое предположение, так как  цена реализации продукции зависит  не только от действий самого  предприятия, но и от структуры  спроса на рынке, действий конкурентов, ситуации на рынке товаров-субститутов и т.д. Затраты фирмы на продвижение товара на рынок, организацию собственной торговой сети и т.п. могут оказать существенное влияние на изменение цены реализации. Здесь мы вступаем в область анализа результатов изменения двух или более факторов, влияющих на CVP-анализ. Однако, такой анализ весьма сложен, и в каждом конкретном случае необходим индивидуальный подход.

 

6. Цены на материалы  и услуги, используемые в производстве, не меняются. Ситуация аналогичная с п. 5. Весьма спорное предположение, однако это сильно облегчает анализ.

 

7. Производительность  не меняется.

 

8. Отсутствуют структурные  сдвиги. Остановимся на данном  предположении. До сих пор мы  рассматривали производство одного  изделия. Соответственно, не возникали проблемы распределения издержек на различные изделия, определения их цен, определения эффективности производства каждого из изделий.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

4. Анализ безубыточности многопродуктового производства

 

Подавляющее большинство предприятий выпускают не один, а множество видов продукции. Помимо вопроса о том, как достичь желаемого уровня прибыли, руководителям таких компаний приходится решать и проблему выбора оптимальных (с точки зрения прибыльности или по каким-то другим критериям) видов производимых товаром с учетом множества производственных ограничений. Рассмотрим методику анализа безубыточности многопродуктового производства на примере.

 

Пример. Предприятие «Восход» выпускает несколько видов замороженных полуфабрикатов. В настоящее время производятся следующие виды продукции: пельмени (А), блинчики (В) и  вареники с творогом (С). При разработке плана работы на следующий месяц проводится анализ производственных показателей за предыдущий месяц с целью определить, какая корректировка этих показателей приведет к максимальному эффекту. Данные относительно выпуска за апрель 200х года приведены в табл..1.

 

Таблица 6.1.

 

Показатели работы предприятия  «Восход» за апрель 200хг.

 

 

Рассчитаем точки безубыточности разных видов продукции при существующих объемах производства:

 

, где

 

 

Величина среднего маржинального  дохода на 1 кг продукции предприятия  при сложившихся объемах реализации:

 

 

Объемы производства, позволяющие покрыть все затраты  и выйти на нулевой уровень  прибыли:

 

 

 

 

Видим, что уровень  точек безубыточности для всех трех видов продукции лежит гораздо  ниже сложившихся объемов производства, что является, безусловно, положительным  для предприятия фактором. Таким  образом, предприятие имеет достаточно широкие возможности варьировать общий объем выпуска продукции, а также долю отдельных ее видов в суммарном выпуске.

 

Начинать планирование дальнейшей деятельности предприятия  следует с анализа прибыльности разных видов продукции с учетом рыночной ситуации и возможностей предприятия. Для начала следует определить наиболее прибыльный вид продукции. Сделать это можно на основе данных о маржинальном доходе. Если никаких (ни рыночных, ни технологических) ограничений для производства и реализации продукции нет, выпуск изделий с максимальным маржинальным доходом на единицу выпуска будет наиболее желательным способом расширения производства.

 

При наличии каких-либо ограничений выбор следует делать в пользу продукта с максимальным  маржинальным доходом на единицу  ограниченного ресурса.

 

Максимальный маржинальный доход на 1 кг продукции в примере  – у пельменей, наивысшая доля маржинального дохода в выручке  и маржинальный доход на один человеко-час  — у вареников, а самый большой  маржинальный доход на один час работы оборудования — у блинчиков.

 

Проводя анализ безубыточности, не следует забывать и о других факторах рыночной активности предприятия. Максимальный уровень прибыли не является единственной, а в большинстве  случаев и главной целью предприятия. Отказ от производства одного или нескольких видов продукции из их общей номенклатуры может отрицательно сказаться на имидже, а в конечном итоге и на рыночной позиции производителя. В большинстве случаев широкая номенклатура выпуска является фактором укрепления рыночных позиций предприятия, поскольку разнообразие выпускаемой продукции позволяет привлечь к ней большее число покупателей. Возможно, выпуск наименее прибыльных, но оригинальных товаров (на предприятии «Восход» из примера такой продукцией были блинчики) влияет и на рост продаж других, более прибыльных видов продукции, привлекая внимание к торговой марке и фирме-производителю все новых и новых потребителей.

 

Кроме того, рынок не безграничен. Расширять производство и перераспределять ресурсы с одних видов продукции  в пользу других можно только до тех пор, пока продукцию можно продать.

 

Ограничения по емкости  рынка, вероятно, самые жесткие, поскольку  для предприятия являются внешними и никакими усилиями самих предприятий  изменены быть не могут.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

5. Построение графиков безубыточности многопродуктового производства

 

Очевидно, что часть  продукции, которую выпускает организация  в текущем периоде, обеспечивает покрытие, помимо переменных, и постоянных затрат организации. И лишь произведенное  сверх этого объема позволяет получить прибыль.

 

Наибольший интерес  для руководителей организации  представляет определение уровня безубыточности, т. е. объема производства, который позволит покрыть все затраты и начать получать прибыль. Аналитическое рассмотрение уровня безубыточности многопродуктового производства, приведенное в предыдущем параграфе, не дает очевидного ответа на вопрос о том, сколько же нужно произвести, чтобы покрыть все затраты. Гораздо легче это понять, используя графическое представление данных.

 

В п.7.1 был приведен график безубыточности для однопродуктового производства, откладывая на оси абсцисс уровень выпуска в натуральных единицах. Однако в случае многопродуктового производства сравнивать единицы разных видов продукции между собой невозможно, поэтому самым разумным общим измерителем можно выбрать денежный. Тогда уровень безубыточности можно будет считать в терминах выручки — ВРкр. Для графической интерпретации уровня безубыточности используем модель, которую мы обсуждали при построении рис. 14.2, — речь идет о зависимости прибыли (маржинального дохода) от выручки.