Налоговый учет: преимущества и недостатки

СОДЕРЖАНИЕ 

      ВВЕДЕНИЕ

Преобразования  в системе общественно-политических и финансовых отношений, произошедшие за последние  годы в России, связанные  с ее переходом  от планово-административной системы хозяйствования к рыночным отношениям коренным образом изменили экономику страны. Перед государством в целом и перед экономическими субъектами в частности возникли новые цели и задачи, которые потребовали новых подходов, новых форм и методов управления, его информационного обеспечения, коим и выступает хозяйственный учет. В нем произошли и продолжают происходить фундаментальные перемены. Как известно, учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации. Эта информация дает возможность пользователям принимать обоснованные решения при выборе альтернативных вариантов использования ограниченных ресурсов в целях управления производственно-хозяйственной и финансовой деятельностью организации.

В условиях плановой экономики  единственным регулирующим органом признавалось государство, а деление информационных потоков на финансовые, управленческие и налоговые -- полностью отсутствовало. Сегодня некогда единый хозяйственный учет представлен рядом самостоятельных направлений, выделяют бухгалтерский, оперативный и статистический учет. В зависимости от круга пользователей в бухгалтерском учете различают финансовый, управленческий и налоговый учет.

На  базе учета строится динамическая модель функционирования объекта  управления. Ее единство проявляется в  органической взаимосвязи и взаимозависимости различных видов учета. Они взаимно дополняют друг друга и зачастую используют одну и ту же информацию. Вместе с тем каждый вид учета играет свою, особую роль в информационном обеспечении управления.

Бухгалтерский (финансовый) учет создает информационную систему, оперирующую данными об активах, капитале, обязательствах. В нем формируется информация о доходах и расходах организации, размерах дебиторской и кредиторской задолженности, величине финансовых инвестиций и доходов от них, состоянии источников финансирования и т.д., которая необходима для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Последняя стала иметь открытый характер, и предназначена как для руководства организации, так и для внешних пользователей. Ведение бухгалтерского (финансового) учета для хозяйствующего субъекта обязательно.

  Налоговый учет также охватывает информацию, которая не только используется внутри организации, но и сообщается внешним пользователям для проверки достоверности формирования налоговой базы. Для налогового учета является характерным учет доходов и расходов организации согласно Налоговому кодексу РФ, в связи с чем бухгалтерская прибыль и прибыль для налогообложения будут иметь существенные различия. Финансовое состояние предприятия не характеризуется данными налогового учета, так как его назначение ограничивается определением налоговой базы по тому или иному налогу.

Табл. 1. Сопоставление бухгалтерского, налогового и управленческого учета.

    Налоговый и бухгалтерский учет существенно  отличаются друг от друга, но в, то, же время это две взаимосвязанные учетные системы. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Таким образом, основными этапами бухгалтерского учета являются сбор, регистрация и обобщение информации.

    Налоговый учет, как правило, состоит только из этапа обобщения информации. Сбор и регистрация информации путем ее документирования осуществляется в системе бухгалтерского учета.

    Таким образом, в основе налогового учета  лежат первичные учетные документы, включая бухгалтерские справки. Требования к оформлению первичных  учетных документов установлены ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 № 129-ФЗ, согласно которой первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

    - наименование документа;

    - дату составления документа;

    - наименование организации, от  имени которой составлен документ;

    - содержание хозяйственной операции;

    - измерители хозяйственной операции  в натуральном и денежном выражении;

    - наименование должностей лиц,  ответственных за совершение, хозяйственной  операции и правильность ее  оформления;

    - личные подписи указанных лиц. 
 

      1  ОСНОВНЫЕ СООТНОШЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА  

      1.1 Объективные предпосылки выделения налогового учёта из бухгалтерского учета 

      Бухгалтерский учёт зависит от поставленных целей, причём эта зависимость главным  образом проявляется в представлении  конечной информации. Бухгалтерский учёт представляет собой систему сбора, обобщения и интерпретации финансовой информации. Процесс сбора информации сам по себе объективен и в основном мало зависит от поставленных целей, хотя нельзя сказать, что этой зависимости нет совсем. Обобщение информации уже в большей степени определяется поставленными целями. Но самое главное – интерпретация собранной информации, которая полностью зависит от поставленных целей и может быть совершенно разной в случаях постановки разных целей.

      Главное качество отчетности для внешнего пользователя – это её достоверность, которая  может присутствовать только при  объективности, независимости её создате-лей. Налог представляет собой безвозмездное  отчуждение имущества у предприятия, то есть он однозначно невыгоден предприятию. При этом величина этой «невыгоды» ис-числяется на основе данных учета. Эти данные не могут представляться объективно и независимо, когда от них напрямую зависит отток выгоды.

      Развитие  учетных систем постепенно приводит к тому, что у налогового учёта ос-таётся всё меньше общего с бухгалтерским учётом. У них принципиально разные цели, разные пользователи и разные подходы к формированию принципов учёта. У регули-рующих их норм принципиально разная правовая природа. Нормы налогового учёта относятся к публичному праву, а нормы бухгалтерского учёта – к частному праву. Об-щая сфера, благодаря которой бухгалтерский и налоговый учёт не разделились сразу же – это источник получения информации – факты хозяйственной деятельности пред-приятия. Стремление государства возложить на бухгалтерский учет фискальные функ-ции, подчинить его фискальным целям вполне логично. Государственные органы вла-сти желают иметь возможность корректировать потоки налоговых поступлений в бюд-жет за счет изменения налогооблагаемой базы. А в качестве инструмента таких изме-нений вполне может выступать учет. Хотя данный учёт было бы корректно называть налоговым, а не бухгалтерским, если стремиться с помощью названия отразить сущность явления. В разных странах мира процесс формирования учётных систем происходит по-разному, но практически во всех странах мира вектор развития одинаковый – от единой учётной системы к раздельным учётным системам. Повсюду такое разделение встречает сопротивление со стороны тех, кто непосредственно ведёт учёт. У пред-приятий растут издержки. Но, несмотря на это, разделение учётов происходит и стано-вится всё большим.

      Значит, существуют объективные причины  для такого разделения. Значит, еди-ная  система не в состоянии полноценно удовлетворять интересы тех, кому она служит. Возможно, если бы у налогового и бухгалтерского учёта не было общей единой исто-рии, и их решили бы создать сегодня, то изначально строились бы две разные незави-симые системы. И действительно, бухгалтерский учёт, направленный на формирование лучшей информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности организации, не решает задачи налогообложения. Именно поэтому фискальные органы разных стран мира десятилетиями пытались его «исправить», внести в него такие мо-дификации, которые бы направили его на решение налоговых задач.

      Стоит обратить особое внимание на то, что  эти модификации проводились  через систему нормативного регулирования  с использованием законодательной  компетенции государства. Составление  финансовой отчётности напрямую интересы государства не затрагивает, а у расчёта налогов с интересами государства связь прямая. Поэтому бух-галтерский учёт стал нормативно регулироваться, прежде всего, с позиций налогооб-ложения. Таким образом, бухгалтерский учёт, который прежде находился вне сферы нормативных требований, постепенно становился предметом нормативного регулиро-вания, но чем больше он подвергался этому регулированию, тем больше он становился похожим на налоговый учёт, и тем дальше он отступал от задач финансовой отчётно-сти.

      Потребности пользователей финансовой отчётности, которые тем самым удовле-творялись  хуже, породили необходимость ведения  бухгалтерского учёта только для  це-лей финансовой отчётности, составление  которой было бы независимым от налоговых требований. Появился даже особый термин «финансовый учёт»2, под которым стал по-ниматься бухгалтерский учёт в узком смысле, направленный исключительно на состав-ление финансовой отчётности. Необходимость независимого от налогов учёта стало одной из главных причин создания МСФО. Обязанность государства защищать интере-сы инвесторов вызвали необходимость закрепления требований к ведению такого «фи-нансового» учёта в нормативных документах.

      Эти процессы проходили в разных странах  мира похожим образом. Национальные спе-цифические особенности проявлялись в деталях, но не отражались на общей направ-ленности процесса. Россия не является исключением. Её национальной особенностью является, во-первых, скорость процесса: то, что в странах запада происходило в течение примерно полувека, Россия повторила за одно десятилетие. Во-вторых, посредством налоговых нормативных требований к бухгалтерскому учёту была модифицирована система советского учёта, которая изначально была нацелена на контроль над сохран-ностью и эффективностью использования социалистической собственности, а не на формирование информации о финансовом положении и финансовых результатах дея-тельности коммерческих организаций. В итоге, к сегодняшнему дню российский бух-галтерский учёт стоит перед решением тех же задач, что и страны Запада, но имеющие-ся проблемы усугубляются тем, что в России бухгалтерский учёт представляет собой ещё более сложный и противоречивый конгломерат разнонаправленных векторов раз-вития, чем в западных странах. Российский учёт движется не совсем так, как хотелось бы, и не совсем туда, куда хотелось бы. И такая безуспешность является следствием объективных причин, а не чьей-то злой воли. Необходимо выявить эти причины и эли-минировать их негативное воздействие на ход реформы бухгалтерского учёта.

      Если  попытаться назвать единую цель бухгалтерского и налогового учёта, то это можно  сделать только с применением  самой общей формулировки – что-то вроде «формирование достоверной  финансовой информации». Попытки хоть как-то конкре-тизировать эту цель неизбежно приведут к тому, что формулировки разделятся. Цель бухгалтерского учёта3 – формирование полной и достоверной информации о финансо-вом положении, результатах хозяйственной деятельности и денежных потоках органи-зации, адаптированной для принятия экономических решений неограниченным кругом пользователей публичной финансовой отчётности организации. Цель налогового учёта – формирование показателей, необходимых для расчёта количественных параметров налога, а также другой информации об операциях организации, влияющих на эти пара-метры, которая необходима для проведения налогового администрирования государст-венными органами. Сопоставление этих формулировок позволяет хорошо видеть, что разделение двух учётов является объективным. Их совпадение может быть только на уровне решения общих задач. Ситуация в России усугубляется наследием советской эпохи, от которой бухгалтерскому учёту осталась цель имущественного контроля, ко-торая не совпадает ни с целями финансовой отчётности, ни с целями налогообложения. А есть ещё требования государственной статистики, которые дают основания заявлять о существовании ещё одного статистического учёта.