Состояние бухгалтерского учета материально-производственных запасов в ОАО «Рыбноехлебопродукт»

Топливо, запасные части, которые по своей  роли являются вспомогательными материалами, но, учитывая, что они имеют значительный удельный вес, они выделяются в отдельную группу.

Тара  предназначена для хранения, упаковки, транспортировки, сохранения качества материалов. [39]

По  мнению В.Н. Жуков, материалы принимаются  к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая исчисляется в зависимости от способа приобретения данного имущества.

Фактической себестоимостью материалов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) [22].

Фактическими  затратами на приобретение материалов могут быть:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материалов;

- таможенные пошлины и иные платежи;

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материалов;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материалы;

- затраты по заготовке и доставке материалов до места их использования, включая расходы по страхованию грузов. Такие затраты могут включать комплекс расходов по заготовке и транспортировке запасов;

- по содержанию заготовительно-складского аппарата организации; затраты по доставке запасов до места из использования, если они не включены в цену запасов по договору поставки;

- затраты по оплате процентов по коммерческому кредиту;

- затраты по оплате процентов по заемным средствам, связанным с приобретением запасов, если они произведены до оприходования запасов на склад;

- затраты по доведению запасов до состояния пригодности к использованию;

- иные  затраты  по   приобретению материально-производственных запасов. [22]

Не включаются в фактические затраты на приобретение материалов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материалов. [15]

Фактическая себестоимость  материалов при их изготовлении силами организации определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных материалов; полученных организацией безвозмездно - исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования; приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств - исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе у этой организации; в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и предусмотренных ПБУ 5/01. [3]

Оценка  материалов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия к бухгалтерскому учету организацией материалов по договору.

Следовательно, оценка материально-производственных запасов во всех случаях их приобретения осуществляется по фактическим затратам, совокупность которых образует фактическую себестоимость приобретения.

Текущий учет материально-производственных запасов также может вестись по учетной стоимости, то есть по средним покупным ценам, по плановой (нормативной) себестоимости и др. [27]

По мнению В.Г. Гетьмана, в понятие «учетная цена»  включается себестоимость приобретения (заготовления), которая определяется самой организацией по сложившемуся уровню покупных цен с добавлением расходов на транспортировку, упаковку, погрузку, разгрузку и т.д. В качестве учетной цены могут выступать и так называемые средние покупные цены, которые определяются расчетным путем по сложившимся уровням цен на начало и конец отчетного периода по отдельным видам материалов. В том и в другом случае разница между фактической себестоимостью приобретения и стоимостью запасов по учетным ценам (плановым, средним и. т.п.) отражается в бухгалтерском учете как отклонения в стоимости материалов. [39]

Бухгалтерский учет материально-производственных запасов  связан с их приобретением (заготовлением) и использованием (отпуском в производство, на хозяйственные нужды, на продажу). Этот процесс находит отражение на счетах 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Счет 10 «Материалы» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).

Учет материалов ведется по субсчетам: 10-1 «Сырье и  материалы», 10-2 «Покупные полуфабрикаты  и комплектующие изделия, конструкции  и детали», 10-3 «Топливо», 10-4 «Тара и тарные материалы», 10-5 «Запасные части», 10-6 «Прочие материалы», 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», 10-8 «Строительные материалы», 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности», 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе», 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации».

В зависимости  от принятой предприятием организации  учета поступление материалов связано применением двух возможных вариантов учета. [16]

При первом варианте используются счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Счет 15 «Заготовление  и приобретение материальных ценностей» предназначен для обобщения информации о заготовлении и приобретении материальных ценностей, относящихся к средствам в обороте.

В дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» относится покупная стоимость материальных ценностей, по которым на предприятие поступили расчетные документы поставщиков. В кредит счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» относится стоимость фактически поступивших на предприятие и оприходованных материальных ценностей.

Сумма разницы в стоимости приобретенных  материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах.

Накопленные на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» разницы в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются — при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов пропорционально стоимости по учетным ценам израсходованных в производстве материалов. [16]

Второй  вариант учета заготовления и  приобретения материалов предполагает отсутствие счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» для отражения процесса снабжения. Оприходования запасов показывается бухгалтерской записью: дебет счета 10 «Материалы» - по соответствующим субсчетам; кредит счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства». [16]

При отпуске  материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка должна производиться по фактической себестоимости.

Н.Г. Горохова раскрывает следующие способы оценки, связанных  с отпуском материально-производственных запасов в производство или иным выбытием в бухгалтерском учете:

1. по себестоимости каждой единицы ценностей, которые не могут 
   заменять друг друга;
2. по средней себестоимости;
3. по себестоимости первых по времени приобретения материалов (метод ФИФО);
4. по себестоимости самого дорогого по стоимости материала (метод ХИФО);
5. по себестоимости самого дешевого по стоимости материала (метод ЛОФО) и др. [20]

Но  Положение по бухгалтерскому учету  «Учет материально-производственных запасов» допускает применение только первых трех способов оценки отпуска материально-производственных запасов на производство или в иных случаях выбытия. [3]

Применение  того или иного способа производится по виду (группе) запасов и является элементом учетной политики организации, которая осуществляется в течение отчетного года. [9]

Первый  способ характерен для оценки материально-производственных запасов, используемых в особом порядке (например, драгоценные металлы, драгоценные камни и др.), а также для запасов, которые не могут заменять друг друга.

Оценка по средней себестоимости применяется для материалов, отпускаемых в производство или на иные цели по средней себестоимости. Средняя себестоимость по каждому виду (группе) запасов рассчитывается как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, включая количественно-стоимостные остатки по выдам запасов на начало месяца и поступление запасов за отчетный месяц. Метод средней себестоимости обеспечивает усреднение прибыли и является наименее трудоемким.

Использование третьего способа оценки материалов возможно и целесообразно при ведении налаженного партийного учета МПЗ. [19]

При методе ФИФО применяется правило: первая партия на приход - первая в расход. Это означает, что независимо от того, какая партия материальных запасов отпущена в производство, сначала списывают запасы по себестоимости первой закупленной партии, затем по цене второй партии, так в порядке очередности, пока не будет получен общий расход запасов за месяц.

При повышении стоимости материальных ресурсов с течением времени их списание по себестоимости первой партии может привести к увеличению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. [19]

При методе ХИФО («самый дорогой пришел, первым ушел») применяется правило: приобретенные по наивысшей цене материалы используются первыми.

Противоположностью  этого метода является метод ЛОФО («самый дешевый пришел, первым ушел»). В этом методе списание распространяется на материалы, приобретенные по наименьшей стоимости.

Конкретный  алгоритм того или иного способа  определяется в зависимости от метода учета материально-производственных запасов:

• система непрерывного учета (перманентного) учета: отражение в учете всех операций по поступлению и движению МПЗ на момент их совершения;
• система периодического учета: выявление по окончании каждого отчетного периода количества использованных и выбывших по различным причинам материально-производственных запасов и ежемесячное определение их остатков по результатам инвентаризации. [20]

При использовании  непрерывного метода учета материально-производственных запасов средняя стоимость запасов рассчитывается методом скользящей средней. Этот метод (по мнению экономистов) дает объективное представление о стоимости запас и практически не позволяет осуществлять манипуляции с цифрами. При перманентном варианте баланс получается автоматически (поскольку данный метод определения скользящей средней используется при непрерывном методе учета материально-производственных запасов).

При использовании  периодического метода учета материально-производственных запасов средняя стоимость запаса за период вычисляется, как средневзвешенная и этот показатель может быть посчитан только в конце учетного периода.

Этот алгоритм также обеспечивает объективную  картину состояния запасов и себестоимости реализованной продукции при его добросовестном использовании. Однако простота метода заключает в себе угрозу легкого манипулирования цифрами в сторону завышения или занижения показателей себестоимости реализованной продукции и материально-производственных запасов. [20]

Именно эти  два варианта расчета средних оценок допускается в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов:

• взвешенная оценка определяется в целом за месяц;
• скользящая оценка определяется в момент каждого отпуска материала. [5]

Применение скользящей оценки должно быть экономически обосновано и обеспечено соответствующими средствами вычислительной техники.

В учетной  политике по каждой виду (группе) материалов необходимо закрепить оценку, по которой будет производиться списание. [9]

Строго говоря, переход с одного алгоритма расчета средней по средневзвешенной на другой алгоритм расчета средней по среднескользящей не является изменением учетной политики организации, так как способ оценки по средней себестоимости не меняется. [20]