Совершенствование механизма налогообложения налога на добавленную стоимость

2) По товарам  (работам, услугам), использованным  при изготовлении продукции и  осуществлении операций, освобожденных  от налога (кроме операций по  реализации драгоценных металлов, осуществляемых предприятиями их добывшими). Исключениями также являются экспортируемые за пределы государств - участников СНГ товары, товары и услуги, предназначенные для официального пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств. НДС, уплаченный поставщикам, в данных ситуациях подлежит возмещению из бюджета.

3) По строительным  работам, выполненным подрядчиком  или хозяйственным способом.

4) Суммы НДС  в части превышения норм - по  расходам, связанным с содержанием служебного автотранспорта, компенсацией за использование для служебных поездок личных автомобилей, затратами на командировки (расходами по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая затраты за пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходами по найму жилого помещения), представительскими расходами, и относимым на себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм.

5) По материальным  ценностям (работам, услугам), приобретенным  для производственных нужд у организаций розничной торговли и у населения за наличный расчет.

6) Суммы НДС  в части превышения установленных  лимитов расчета наличными средствами - при приобретении материальных  ценностей (работ, услуг) для  производственных нужд за наличный  расчет у организации - изготовителя, оптовой и другой организации, занимающихся продажей и перепродажей товаров, в т.ч. по договорам комиссии и поручения.

Важным требованием  для исчисления сумм НДС, подлежащих зачету, является определение периода, в котором указанные суммы должны быть возмещены. По общему правилу для отнесения уплаченных сумм к зачету необходимо выполнение следующих условий:

а) произведена  фактическая оплата материальных ресурсов, товаров (работ, услуг);

б) данные ресурсы  оприходованы (работы выполнены, услуги оказаны).

В то же время  для отнесения к зачету сумм НДС, уплаченных на таможне, достаточно произвести лишь уплату НДС на таможне без  фактической оплаты материальных ресурсов, товаров (работ, услуг).

Рассмотрим  пример определения сумм НДС, до принятия 21 главы НК РФ, подлежащих уплате в бюджет в отчетном периоде:

В мае предприятие  А произвело и реализовало  продукцию на сумму 150 000 рублей (в  том числе НДС - 25 000 рублей). Из них  в этом месяце покупателем была не оплачена продукция на сумму 60 000 рублей (в том числе НДС - 10 000 руб.). В этом отчетном периоде были приобретены материальные средства, использованные в производстве продукции на сумму 30 000 руб. (в т.ч. НДС - 5 000 руб.), в том числе за наличный расчет у предприятий розничной торговли - 1 200 руб. (в т.ч. НДС - 200 руб.). Также данное предприятие в мае получило авансы в счет предстоящих поставок продукции на сумму - 72 000 рубля (в т.ч. НДС - 12 000 руб.). В этом же месяце были получены штрафы и пени за просрочку платежей покупателем - 3 000 рублей (в т.ч. НДС - 500 руб.). Определить сумму НДС, подлежащую уплате в мае предприятием А.

Сначала определим  сумму НДС, уплаченную в данном периоде:

НДС = НДС по всем товарам - НДС по товарам, оплаченным в этом периоде

НДС = 25 000 - 10 000 = 15 000 рублей.

НДС, подлежащий зачету:

НДС = НДС, уплаченный - НДС, не подлежащий зачету

НДС = 5 000 - 200 = 4 800 рублей.

Таким образом, НДС, подлежащий внесению в бюджет, составит:

НДС = НДС - НДС + НДС + НДС в бюджет уплаченный полученный по авансам по штрафам

НДС в бюджет = 15 000 - 4 800 + 12 000 + 500 =  22 700 рублей.

Также немаловажным моментом являлось требование ведения  раздельного учета затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг). Предусматривались три случая, при  которых необходимо ведение раздельного учета:

Раздельный  учет затрат по производству и реализации льготируемых и нельготируемых товаров (работ, услуг). Это необходимо для  правомерного применения налоговых  освобождений по НДС.

 Раздельный  учет реализации товаров, облагаемых разными ставками (10% и 20%), и сумм налога по ним в разрезе применяемых ставок. Это необходимо осуществлять всем предприятиям, реализующим указанные товары, кроме организаций розничной торговли и общественного питания. Раздельный учет производства и реализации товаров (работ, услуг), по которым предоставляются дотации из соответствующих бюджетов. Необходимо отметить, что для правильного исчисления налога на добавленную стоимость большое значение имеет корректное, с соблюдением требований налогового законодательства составление расчетных (учетных) документов. Согласно существующему правилу, сумма НДС выделяется отдельной строкой:

-в расчетных  документах (поручениях, требованиях-поручениях, требованиях), реестрах чеков и  реестрах на получение средств  с аккредитива, приходных кассовых ордерах;

-в первичных  учетных документах (счетах, накладных,  актах выполненных работ и  др.).

При отгрузке товаров, оказании услуг, выполнении работ, не облагаемых налогом, расчетные документы, реестры, приходные кассовые ордера и первичные учетные документы выписываются без выделения сумм НДС, и на них делается надпись или ставится штамп «Без НДС».

Согласно Постановлению  Правительства РФ от 29.07.96г. № 914 «Об  утверждении порядка ведения  журналов учета счетов-фактур при  расчетах по НДС», все плательщики НДС в дополнение к перечисленным выше документам должны составлять счета-фактуры по вновь утвержденной форме. Таким образом, с 1 января 1997г. все налогоплательщики при реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых НДС, так и необлагаемых, должны выписывать счета-фактуры и вести книгу продаж и книгу покупок. Каждая отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг) должна быть соответствующим образом оформлена счетом-фактурой и зарегистрирована продавцом в книге продаж, а покупателем - в книге покупок. Налог, подлежащий возмещению из бюджета, теперь определяется на основании данных этих двух книг, в которых регистрируются все операции по реализации. Введение порядка составления счетов-фактур при расчетах по НДС дало возможность налоговым органам осуществлять более эффективный контроль за уплатой налога в бюджет, однако значительно усложнила для налогоплательщиков процесс документального оформления сделок ¹⁶.

Все названные  положения первоначально нашли  соответствующее отражение в изменениях и дополнениях Инструкции ГНС РФ от 9 декабря 1991 г. № 6 «О порядке исчисления и уплаты НДС», а затем в Инструкции ГНС РФ от 11 октября 1995 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты НДС». Однако, как показала практика, эта коренная реформа законодательства не решила всех вопросов организации исчисления и уплаты НДС.

 

2.3   Практика  взимания  налога на  добавленную стоимость на  современном  этапе

Прежде чем  перейти к особенностям взимания НДС на современном этапе напомним современную систему нормативного регулирования этого налога.

К основными  элементам характеризующим НДС  в составе главы 21 части второй НК РФ следует отнести содержание статей 143, 146, 153, 163, 164, 166, 174 НК РФ. В указанных статьях законодатель в соответствии с требованиями статьи 17 данного кодекса определил все элементы правовой характеристики НДС, обязательные для признания налога установленным. Рассмотрим каждый элемент в отдельности.

Плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС) признаются:

- организации;

- индивидуальные  предприниматели;

- лица, признаваемые  налогоплательщиками НДС в связи  с перемещением товаров через  таможенную границу Российской Федерации.

Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе. Иностранные  организации имеют право встать на учет в налоговых органах в  качестве налогоплательщиков по месту  нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации. Постановка на учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

Иностранные организации, имеющие на территории Российской Федерации  несколько подразделений (представительств, отделений), самостоятельно выбирают подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут предоставлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации подразделений иностранной организации. О своем выборе иностранные организации обязаны письменно уведомить налоговые органы по месту нахождения своих подразделений, зарегистрированных на территории Российской Федерации.

Налогоплательщики могут быть освобождены от обязанности  начислять и уплачивать НДС при соблюдении следующих условий: за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Объектом  налогообложения  признаются следующие операции:

1) реализация  товаров (работ, услуг)  на территории  Российской Федерации,  а также  передача имущественных  прав;

2) передача на  территории Российской  Федерации  товаров (выполнение  работ, оказание услуг) для  собственных нужд, расходы на  которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение  строительно-монтажных  работ  для собственного потребления;

4) ввоз товаров на таможенную  территорию Российской Федерации.

Отдельные виды операций не признаются объектом налогообложения  или не подлежат обложению НДС.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), определяется как их стоимость, исчисленная  исходя из цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. Аналогичным образом определяется налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет аванса или частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу.

При получении  налогоплательщиком оплаты или аванса налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС, за исключением оплаты следующих товаров:

-длительность  производственного цикла изготовления  которых составляет свыше 6 месяцев,  при определении налоговой базы по мере отгрузки таких товаров;

-которые облагаются  НДС по ставке 0 процентов;

-которые не  подлежат налогообложению (освобождаются  от налогообложения).

При реализации товаров по товарообменным (бартерным) операциям, на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного  налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

При реализации сельскохозяйственной продукции и  продуктов ее переработки, закупленной  у физических лиц (не являющихся плательщиками  НДС) (за исключением подакцизных  товаров) налоговая база определяется как разница между ценой с учетом НДС и ценой приобретения указанной продукции.

Для различных  видов операций существуют свои особенности  определения налоговой  базы по НДС.

Налоговый период при расчетах НДС (в том числе  для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как квартал.

Налогом на добавленную  стоимость товары (работы, услуги) облагаются по ставкам 0, 10 или 18 процентов.

По ставке 0% производится налогообложение:

-товаров, вывезенных  в таможенном режиме экспорта, товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, а также работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией таких товаров;

-услуг по  перевозке пассажиров и багажа  при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;

-товаров (работ,  услуг) в области космической  деятельности;

-драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство (при определенных пп.6 п.1 статьи 164 НК РФ условиях);

-товаров (работ,  услуг) для официального пользования  иностранными дипломатическими  и приравненными к ним представительствами;

-построенных  судов, подлежащих регистрации  в Российском международном реестре  судов.

Полный  перечень товаров, облагаемых НДС по ставке 0% приведен в п.1 статьи 164 НК РФ.

По  ставке 10% производится налогообложение:

-продовольственных  товаров;

-товаров для детей;

-периодических  печатных изданий, книжной продукции,  связанной с образованием, наукой  и культурой;

-медицинских  товаров отечественного и зарубежного  производства.

Полный  перечень товаров (работ, услуг), облагаемых НДС  по ставке 10% приведен в п.2 статьи 164 НК РФ.

В остальных  случаях применяется  ставка 18%.

При ввозе товаров  на таможенную территорию Российской Федерации применяются  налоговые  ставки 10 и 18 процентов.

В случаях, когда  в соответствии с Налоговым кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Сумма налога при  определении налоговой  базы исчисляется  как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога получается в результате сложения исчисленных таком образом сумм налогов.